Для частного предпринимателя, плательщика единого налога
комиссионное вознаграждение будет предпринимательским доходом
ВОПРОС: Наше предприятие является провайдером Интернет. Предоставляя услуги, мы продаем Интернет-карточки. Для этого с частными предпринимателями - плательщиками единого налога заключаем договора комиссии. Договора бессрочные. Ежемесячно наши дилеры предоставляют отчет о продаже, на основании которого составляется акт выполненных работ и определяется размер комиссионного вознаграждения. Необходимо ли нашему предприятию, в связи с изменениями в законодательстве, перезаключать договора с нашими предпринимателями? Должны ли мы удерживать с их комиссионного вознаграждения налог с доходов?
ОТВЕТ: Этот вопрос возник в связи со вступлением в силу нашумевшего Закона № 2505-IV*, который дополнил вторым абзацем п. 1.8 Закона о налоге с доходов** и фактически приравнял частных предпринимателей - единоналожников, оказывающих услуги больше месяца, к наемным лицам с соответствующим налогообложением (см. “Когда частного предпринимателя приравнивают к наемному лицу”).
В то же время утверждено Налоговое разъяснение № 172***, которое значительно сужает область применения указанного пункта.
В соответствии с п. 2 Налогового разъяснения № 172 пункт 1.8 Закона о налоге с доходов охватывает виды гражданско-правовых договоров, которые предусматривают выполнение работ или предоставление услуг. В то же время эта норма Закона о налоге с доходов не распространяется на договора, не имеющие признаков трудовых отношений.
Попробуем ответить на вопрос, есть ли в договоре комиссии признаки “трудовых отношений”?
Договор комиссии относится к числу гражданско-правовых договоров на оказание посреднических услуг. В принципе, в предоставлении таких услуг предпринимателем можно узреть трудовые отношения, приравняв его, например, к менеджеру по продажам, который получает заработную плату в виде процента от объема реализации. В связи с этим считаем, что не удерживать налог с доходов на основании того, что такие отношения не носят признаков трудовых, довольно небезопасно. Значит, необходимо смотреть на наличие других признаков приравнивания предпринимателя к наемному работнику.
Так, чтобы приравнять частного предпринимателя - “единоналожника” к наемному лицу, кроме предусмотренного в договоре срока (превышающего один календарный месяц) должны быть и другие положения, а именно (п. 1 Налогового разъяснения № 172):
- все выгоды и риски, связанные с выполнением или невыполнением плательщиком единого налога работ/услуг, несутся заказчиком;
- исполнитель не несет хозяйственных расходов, связанных с использованием собственных или арендованных средств производства;
- исполнитель не использует труд других лиц.
Наверняка частные предприниматели, с которыми у вас заключены договора комиссии, имеют свои точки распространения Интернет-карточек. Они, скорее всего, арендуют какие-то помещения, имеют какое-то торговое оборудование, офисную технику и мебель, расходы на телефонные разговоры и т. п. Другими словами, используют собственные или арендованные средства производства. Наличие таких атрибутов предпринимательской деятельности выводит такие услуги из-под обложения налогом с доходов.
Также, если у частного предпринимателя- единоналожника есть наемные работники, то оказываемые им услуги выводятся из сферы действия п. 1.8 Закона о налоге с доходов, и вознаграждение по договору комиссии будет явно “предпринимательским”.
Что касается несения всех рисков и получения всех выгод заказчиком (комитентом), то такое трудно представить. Так, например, ст. 1021 ГКУ гласит. “Комиссионер отвечает перед комитентом за утрату, недостачу или повреждение имущества комитента... комиссионер, не застраховавший имущество комитента, отвечает за утрату, недостачу, повреждение имущества комитента, если он был обязан застраховать имущество за счет комитента в соответствии с договором или обычаями делового оборота”.
Предупредим, что понятие рисков достаточно эфемерно, его сложнее доказать, чем, например, наличие наемного работника у предпринимателя. Такой аргумент сам по себе будет недостаточно веским, для доказательства комиссионного вознаграждения исключительно предпринимательским доходом, а не доходом, приравненным к зарплате.
При наличии указанных признаков услуги предпринимателя не облагаются налогом с доходов у источника выплаты независимо от срока предоставления услуг, установленного договором.
Если вышеперечисленные признаки отсутствуют (предприниматель не имеет собственных средств производства, у него нет наемных работников, он не несет все риски и выгоды по договору), то единственная возможность избежать обложения налогом с доходов - это соблюдение условия по сроку предоставления услуг по договору комиссии, который не должен превышать одного календарного месяца.
В Налоговом разъяснении № 172 ГНАУ объясняет, что под понятием “один календарный месяц” понимается период времени с первого до последнего дня этого месяца (в контексте норм абзаца второго п. 1.8 Закона о налоге с доходов). Такое законодательное определение срока не ограничивает количество гражданско-правовых договоров, которые может заключить плательщик единого налога в речение налогового года с одним и тем же или другим заказчиком. Формально, когда договор заключен не более чем на месяц (даже если его продолжительность с 1 по 31 число - это не больше месяца), то о применении абзаца второго п. 1.8 не может быть и речи.
При соблюдении вышеуказанных требований комиссионное вознаграждение, полученное частным предпринимателем -единоналожником, считается его “предпринимательским” доходом и не облагается налогом с доходов физических лиц. Конечно, в свидетельстве об уплате единого налога предпринимателя должны быть указаны такие виды деятельности, как торговая и посредническая.
___________________
* Закон Украины “О внесении изменений в Закон Украины “О Государственном бюджете Украины на 2005 год” и некоторые другие законодательные акты Украины” от 25.03.2005 г. № 2505-IV.
** Закон Украины “О налоге с доходов физических лиц” от 22.05.2003 г. № 889-IV.
*** Налоговое разъяснение по применению положений пункта 1.8 статьи 1, пункта 9.12 статьи 9 Закона Украины “О налоге с доходов физических лиц”, утвержденное приказом ГНАУот 11.05.2005 г. № 172// “Бухгалтерская неделя”, 2005, №21.
Бухгалтерская неделя, №24 (180), июнь, 2005 г
Подписной индекс 23368