Варианты получения денежных средств юрлицом от собственника
Вариантами внесения собственником частного предприятия денежных средств на р/счет этого предприятия, как с их возвратом, так и безвозвратно, могут быть: пополнение уставного фонда, заем или дарение.
При пополнении уставного фонда денежными средствами вопросов по обложению НДС у предприятия не возникает.
Такая же ситуация и с налогом на прибыль. В соответствии с пп. 1.28.2. п. 1.28 ст. 1 Закона Украины “О налогообложении прибыли предприятий” (далее -Закон о налогообложении прибыли), внесение денежных средств в уставной фонд юридического лица является прямой инвестицией. А согласно пп. 4.2.5-п. 4.2. ст. 4 указанного закона не включаются в состав валовых доходов суммы средств, которые поступают плательщику налога в виде прямых инвестиций или реинвестиций в корпоративные права, эмитированные таким плательщиком налога.
Следовательно, при внесении собственником денежных средств в уставный фонд предприятия эти суммы не включаются в состав валовых доходов.
Также без каких-либо налоговых последствий для предприятия собственник впоследствии может принять решение об уменьшении размера уставного фонда и получить внесенные денежные средства обратно.
Относительно описанного варианта также необходимо учитывать то, что для избежания конфликта с налоговыми органами по поводу налогового учета внесенных собственником частного предприятия сумм в качестве дополнительного взноса в фонд, в уставе предприятия необходимо зафиксировать конкретный размера уставного фонда путем внесения изменений в учредительные документы предприятия. Кроме того, сам взнос желательно произвести после внесения изменений в учредительные документы и их регистрации.
Заем предприятию денежных средств его собственником осуществляется по договору займа, который согласно ст. 1046 Гражданского кодекса Украины предусматривает обязательный возврат заемщиком всей полученной от заимодателя суммы. В соответствии со ст. 1048 ГК Украины, заимодатель имеет право на получение процентов от суммы займа, если иное не предусмотрено условиями договора. Следовательно, если заимодатель не преследует цель получения процентов от суммы займа, то в договоре необходимо оговорить отсутствие оплаты за предоставление займа.
Согласно пп. 1.22.2. п. 1.2. ст. 1 Закона о налогообложении прибыли, операция по передаче денежных средств согласно договору займа, которым не предусмотрено начисление процентов или предоставление иных видов компенсации как оплаты за пользование такими денежными средствами, является возвратной финансовой помощью (обращаем внимание, что указанная норма касается именно беспроцентного займа, так как ниже мы рассмотрим вариант займа, которым предусмотрена выплата процентов).
При этом, в случае возврата предприятием суммы такой помощи в течение отчетного периода, в котором она была получена, эта сумма не включается в валовый доход. Поскольку заимодателем является физическое лицо (т.е. неплательщик налога на прибыль), то в случае, если сумма возвратной финансовой помощи остается невозвращенной на конец отчетного периода, она подлежит включению в валовый доход предприятия. Однако в будущем при возврате такой суммы, предприятие увеличивает сумму валовых расходов на сумму такой возвратной финансовой помощи (пп. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4 Закона о налогообложении прибыли). При этом валовые доходы предприятия не увеличиваются на сумму условно начисленных процентов.
Таким образом, вариант внесения денежных средств в виде займа может быть использован собственником при условии обязательного возврата суммы. При этом, если эти средства будут использоваться предприятием на протяжении более чем одного отчетного периода, такие суммы должны будут включаться в валовые доходы такого предприятия.
А сейчас в рамках этого варианта мы хотели бы отдельно остановиться на вопросе предоставления предприятию его собственником займа, по которому предусмотрены проценты за использование денежных средств.
Этот случай интересен тем, что в отличие от беспроцентного займа, сумма денег, переданная предприятию по договору займа, в соответствии с которым заимодатель получает от заемщика проценты от суммы займа, в целях налогообложения не будет подпадать под определение возвратной финансовой помоши.
Подпункт 1.22.2. п. 1.2. ст. 1 Закона о налогообложении прибыли четко устанавливает, что возвратной финансовой помощью является сумма денег, переданная плательщику налога в пользование по договорам, которые не предусматривают начисление процентов или предоставления других видов компенсаций за пользование такими деньгами.
Таким образом, если собственник внесет определенную сумму денег по договору займа, которым предусмотрено начисление процентов, то эта сумма не будет являться возвратной финансовой помощью и, следовательно, не должна будет включаться в валовые доходы предприятия согласно пп. 4.1.6. п.4.1. ст. 4 Закона о налогообложении прибыли.
При этом, договор займа может быть заключен на любой длительный срок, а проценты указаны минимальные (символические). Единственными потерями здесь может быть уплата предприятием 13% налога с дохода физических лиц при выплате собственнику процентов по договору займа, так как в данном случае в соответствии с Законом Украины “О налоге с доходов физических лиц” предприятие будет являться налоговым агентом. Также мы бы не рекомендовали предприятию включать уплаченные проценты на свои валовые расходы, так как это достаточно дискуссионный вопрос, который в споре с налоговыми органами может решиться не в пользу налогоплательщика.
Конечно же, налоговые органы могут подвергнуть сомнению и указанную выше возможность невключения в валовые доходы суммы займа, предоставленного под проценты. Однако, здесь у налогоплательщика может быть намного больше аргументов.
Во-первых, четкое указание в пп. 1.22.2. п. 1.2. ст. 1 Закона о налогообложении прибыли именно на беспроцентное пользование денежными средствами не позволит отнести заем, предусматривающий начисление процентов, к возвратной финансовой помощи.
Во-вторых, судебная практика по вопросу налогообложения операций, связанных с займом говорит о том, что сам факт получения денежных средств по договорам займа не свидетельствует о получении дохода, а, следовательно, эти суммы не включаются в валовый доход и не подлежат обложению налогом на прибыль.
В своем постановлении от 27.05.04. по делу N 2/178а ВХСУ указал, что заимствованные денежные средства, как не приводящие к увеличению собственного капитала юридического лица, получившего их, не являются его доходом в смысле п. 4.1. ст. 4 Закона Украины “О налогообложении прибыли предприятий”, который влияет на размер объекта налогообложения налогом на прибыль.
Кроме этого, ВХСУ в своем письме от 24.07.01 г. N 01-8/824 также ссылается на определение понятия “дохода” в Положении (стандарте) бухгалтерского учета 3 “Отчет о финансовых результатах”, где термин “доходы” определен как увеличение экономических выгод в виде поступления активов или уменьшения обязательств, которые приводят к увеличению собственного капитала. А в связи с тем, что заимствованные денежные средства подлежат возврату, их получение не приводит к увеличению собственного капитала, и, следовательно, такие денежные средства не подлежат налогообложению.
Таким образом, этот вариант с займом под проценты вслед за вариантом пополнения уставного фонда может рассматриваться как вариант с минимальными потерями относительно оптимизации налогообложения.
Что касается варианта дарения, то в этом случае собственник передает предприятию денежные средства безвозвратно и бесплатно (ст. 717 Гражданского кодекса Украины).
С точки зрения налогообложения такая операция, согласно пп. 1.22.1. п. 1.2. ст. 1 Закона о налогообложении прибыли, будет являться безвозвратной финансовой помощью.
Подпункт 4.1.6. п. 4.1. ст. 4 Закона о налогообложении прибыли четко предусматривает, что суммы безвозвратной финансовой помощи, полученные плательщиком налога, включаются в валовый доход.
Таким образом, из всех проанализированных выше вариантов, по нашему мнению, самым приемлемым будет являться вариант пополнения собственником уставного фонда предприятия. Этот вариант является универсальным, то есть, денежные средства можно принять без каких-либо налоговых обязательств и при необходимости возвратить их собственнику по его решению. При этом считаем, что такой вариант необходимо использовать при внесении денег на продолжительный срок, так как оформление этой операции все-таки связано с внесением изменений в уставные документы.
На наш взгляд, также достаточно интересный вариант с займом под проценты. Во-первых, для его оформления не нужно изменять учредительные документы предприятия и, во-вторых, он также является универсальным в плане установления любого срока пользования денежными средствами и возможности их возврата.
В случае же необходимости использования денег на короткий срок, то здесь подойдет вариант беспроцентного займа. Однако, чтобы избежать включения суммы займа в валовый доход предприятия, нужно использовать его и возвратить в течение одного отчетного периода, то есть не более трех месяцев.
Адвокат Бухгалтера, №11 (89), июнь, 2005г.
Подписной индекс 23311