Изучаем новое законодательство об НДС
Определение базы налогообложения
ВОПРОС: 1. Товар, приобретенный до 2000 года, продается значительно ниже цены приобретения. Нужно ли на разницу между себестоимостью и ценой продажи начислять НДС?
2. Как с 01.04.05 г. облагается НДС операция по продаже импортного товара по цене ниже цены приобретения? Как определить обычную цену?
3. Предприятие продает автомобиль 1986 года выпуска. Первоначальная стоимость - 20 тыс. грн, остаточная - 6 тыс. грн., оценочная - 5 тыс. грн. С какой цены необходимо уплатить НДС при продаже?
4. Предприятием, плательщиком НДС, приобретены материалы для производственных нужд у неплательщика НДС. Нужно ли начислять НДС при использовании этих материалов в социальной сфере и как определить базу налогообложения?
5. Материалы приобретены по стоимости с НДС. В каких операциях они будут использованы, на момент приобретения не известно. Как отразить в налоговом учете по НДС операцию по приобретению и дальнейшему использованию материалов?
6. Когда возникают налоговые обязательства по НДС (и возникают ли вообще), если операция начата до 31.03.05 г. и закончена в апреле текущего года? На момент завершения операции предприятие подало заявление на регистрацию плательщиком НДС в связи с превышением показателя 300 тыс. грн.
7. Есть ли льгота по НДС на ввоз импортного оборудования для развития производства предприятия полиграфии, если в дальнейшем на этом оборудовании будет печататься книжная продукция? Какая предусмотрена ответственность, если ввезенное оборудование будет использовано не по целевому назначению?
ОТВЕТ: 1. Так надо было делать в период с 01.01.05 г. по 31.03.05 г. В этот период действие п. 4.1 Закона об НДС было приостановлено, база обложения НДС определялась в соответствии с абзацем двенадцатым ст. 9 Закона № 2285 (исходя из договорной цены, но не ниже фактических расходов на приобретение товара).
Закон № 2505 возобновил действие п. 4.1 Закона об НДС, но уже в новой редакции. Начиная с 31.03.05 г. база обложения НДС при продаже товаров определяется исходя из договорной стоимости, но не ниже обычных цен. В свою очередь, обычные цены определяются в соответствии с п. 1.20 Закона о прибыли (п. 1.18 Закона об НДС).
Заметим, что понятие "обычная цена" связано не со стоимостью приобретения товара, а с возможной ценой его продажи в нормальных рыночных условиях. Из вопроса следует, что товар более четырех лет пролежал на складе. Возможно, он частично потерял свои потребительские качества. В этом случае рекомендуем предприятию произвести уценку* товара, так как согласно п. 25 П(С)БУ 9 запасы должны отражаться в балансе по меньшей из двух оценок - первоначальной стоимости или чистой стоимости реализации. Значит, цена продажи будет больше учетной цены товара. Для доказательства того, что цена продажи соответствует обычной цене, можно будет воспользоваться заключением инвентаризационной комиссии о необходимости проведения уценки стоимости данного товара до чистой стоимости реализации.
2. Для импортного товара, так же как и для товаров отечественного производства, база налогообложения определяется согласно п. 4.1 Закона об НДС - исходя из договорной стоимости, но не ниже обычной цены.
Из п. 1.20 Закона о прибыли следует презумпция "обычности" договорной цены. То есть если не установлено иное, обычной ценой считается цена товаров, определенная сторонами договора. Обязанность доказывать то, что цена договора не соответствует уровню обычной цены, возлагается на налоговый орган (пп. 1.20.8 Закона об НДС).
Однако если вы чувствуете, что договорная цена занижена, рекомендуем запастись прайс-листами или счетами других предприятий на идентичные товары и подготовить экономическое обоснование, почему ваша цена реализации ниже предлагаемых цен.
Если же на рынке отсутствуют идентичные товары (в понимании п. 1.19 Закона о прибыли), за обычную цену принимается договорная цена (пп. 1.20.6 Закона о прибыли). Только в этом случае надо:
1) подготовить обоснование "уникальности" товара. Для этого необходимо провести исследование рынка и подготовить заключение специалистов вашего предприятия об отсутствии идентичных товаров на рынке. А еще лучше, если у вас будет заключение Торгово-промышленной палаты, подтверждающее, что ваша цена реализации является справедливой рыночной ценой;
2) в приказе или распоряжении руководителя обосновать принципы формирования цены (осуществляя продажу товаров, вы сами формируете обычную цену. Поэтому если цена в одном договоре значительно отличается от цены на такой же товар в другом договоре, необходимо подготовить обоснование). Факторами, влияющими на цену, могут быть:
- специфика условий продажи, заложенная в договоре (большой объем товарной партии, предоплата, льготный срок поставки товара и т. д.);
- скидка, связанная с сезонными и другими колебаниями потребительского спроса;
- маркетинговая политика (продвижение товара на новый рынок, предоставление опытных образцов товаров с целью ознакомления с ними);
- другие объективные условия, которые могут повлиять на цену.
3. В этом случае в соответствии с пп. 1.20.5-1 Закона о прибыли оценочная стоимость будет являться обычной ценой. Поэтому база для начисления налоговых обязательств будет определена в зависимости от договорной цены. Если она больше 5 тыс. грн, то базой будет являться договорная цена, если меньше, то база будет равна оценочной стоимости, то есть 5 тыс. грн.
4. НДС начислять нужно.
Согласно п. 4.2 Закона об НДС база налогообложения при передаче товаров в пределах баланса налогоплательщика из производственной в непроизводственную сферу деятельности определяется исходя из учетной стоимости товара, но не ниже обычных цен.
Эта норма предполагает начисление налогового обязательства, а не сторнирование налогового кредита, и в ней нет никаких исключений или оговорок типа: если товар приобретался у неплательщика НДС, то... Значит, в данном случае предприятие, не имея налогового кредита, вынуждено начислять налоговые обязательства (п. 4.2 и пп. 6.1.1 Закона об НДС).
В то же время если бы предприятие изначально определилось, что материалы приобретаются для использования в непроизводственной деятельности, то не было бы "передачи в пределах баланса..." с начислением налоговых обязательств.
Поэтому бухгалтер должен убедиться, на каком основании материалы были оприходованы на счет учета производственных запасов. Если на основании приказа или распоряжения руководителя, то у бухгалтера нет другого выхода, кроме как доначислить налоговые обязательства согласно п. 4.2 Закона об НДС.
Если такого распоряжения не было и бухгалтер допустил ошибку при оприходовании материалов, об этом составляется бухгалтерская справка. На основании справки вносятся соответствующие корректировки в бухгалтерский учет. Корректировки не изменят налоговое обязательство предприятия за предыдущий период, так как материалы приобретались без НДС. Однако в периоде оприходования таких материалов предприятие допустило ошибку при определении показателя строки 11.1 графы А декларации по НДС и показателя строки 15.1 графы А.
В данном случае рекомендуем предприятию представить в ГНИ уточняющий расчет налоговых обязательств по НДС в связи с исправлением самостоятельно выявленных ошибок. В уточняющем расчете корректировки отразятся в графе 2 в строке 3.1 с кодом строк 11.1 и 11.5, в строке 3.3 со знаком "-" и "+" на сумму стоимости материалов. К предприятию не будут применены штрафные санкции, так как ошибка не привела к занижению налоговых обязательств.
5. Если в распоряжении руководителя на приобретение ТМЦ не определена цель их дальнейшего использования, мы бы рекомендовали бухгалтеру быть осторожным и не относить сумму НДС к налоговому кредиту.
Можно поступить так:
- до получения распоряжения руководителя сумму НДС, выделенную в налоговой накладной, отразить проводкой Дт 644 - Кт 631;
- после получения распоряжения об использовании ТМЦ в хозяйственной деятельности включить сумму НДС в налоговый кредит предприятия: Дт 641 - Кт 644. В декларации по НДС операция отразится в строке 10, если налоговая накладная выписана в отчетном периоде, в строке 16 - если в предыдущем;
- если руководитель дал распоряжение использовать ТМЦ в нехозяйственной деятельности, бухгалтер сторнирует проводку Дт 644 - Кт 631. Сумма НДС должна быть включена в первоначальную стоимость ТМЦ (п. 9 П(С)БУ 9).
Регистрация плательщиком НДС:
переходные моменты
6. Согласно пп. 7.8.1 Закона об НДС период налогообложения начинается со дня регистрации, то есть с даты, указанной в свидетельстве плательщика НДС.
Налоговые обязательства возникают по правилу "первого события" (пп. 7.3.1 Закона об НДС). Таким образом, поскольку первое событие - получение аванса или подписание акта выполненных работ (накладной на отпуск товаров) - произошло до даты регистрации предприятия в качестве плательщика НДС, при заключительной операции налоговые обязательства у предприятия уже не возникнут. ГНАУ придерживается такого же мнения (см. письмо от 30.05.05 г. № 10517/7/15-1217).
Льгота по НДС
на ввоз импортного оборудования
7. Пунктом 11.37 Закона об НДС предусмотрено освобождение от НДС операций по ввозу импортных товаров, определенных пунктом "о" ст. 19 Закона № 2097, и операций по поставке этих товаров издательствам и предприятиям полиграфии при условии их дальнейшего целевого использования.
Однако учтите:
- до 2004 года действие льготы было приостановлено Законом № 380-IV;
- с 01.01.04 г. льготой можно было пользоваться только в случае применения ввезенного оборудования для производства ученических тетрадей, учебников и учебных пособий отечественного производства (п. 37 ст. 80 Закона № 1344).
- начиная с 01.07.04 г. (даты вступления в силу Закона № 1801) льгота действует в полном объеме при условии использования ввезенного оборудования в издательской деятельности и деятельности по изготовлению книжной продукции (п. "о" ст. 19 Закона № 2097). Эта норма не претерпела изменений и после вступления в силу Закона № 2505.
Поясним некоторые термины. Книжная продукция в соответствии со ст. 1 Закона № 601 - это совокупность книжных изданий (особенностью материальной структуры книжного издания является скрепление листов в корешке с обложкой или переплетом). Книжное издание может быть текстовым, изобразительным, нотным, картографическим.
Определение издательской продукции приведено в ст. 1 Закона № 318: под изданием понимается произведение (документ), прошедшее редакционно-издательскую обработку, изготовленное печатанием, тиснением или другим способом, содержащее информацию, предназначенную для распространения, и соответствующее требованиям государственных стандартов, других нормативно-правовых актов по издательскому оформлению, полиграфическому и техническому исполнению. Совокупность изданий, предназначенных для выпуска или выпущенных издателем, является издательской продукцией.
Поэтому если ввезенное оборудование используется для изготовления продукции, соответствующей вышеприведенным определениям, предприятие с 01.07.04 г. может пользоваться льготой, предусмотренной п. 11.37 Закона об НДС.
При нецелевом использовании оборудования предприятие (согласно части второй п. 11.37 Закона об НДС) обязано:
1) увеличить налоговые обязательства по результатам налогового периода, когда было допущено такое нарушение, на сумму НДС, которая должна быть уплачена в момент ввоза на таможенную территорию Украины таких товаров,
2) уплатить пеню в соответствии с пп. 16.4.1 Закона № 2181 за период с даты возникновения налоговых обязательств при ввозе товаров (пп. 7.3.6 Закона об НДС) и до дня представления в банк платежного поручения на перечисление пени (пп. 16.3.1 Закона № 2181). Пеня рассчитывается из расчета 120 % годовых по большей из ставок НБУ: действующей на первый или на последний день начисления пени.
_______________________
* При проведении уценки необходимо руководствоваться Положением № 149/300.
Перечень документов
1. Закон № 318 - Закон Украины от 05.06.97 г. № 318/97-ВР "Об издательском деле".
2. 3акон № 1344 - Закон Украины от 23.12.04 г. № 1344-IV "О Государственном бюджете Украины на 2004 год".
3. Закон № 1801 - Закон Украины от 17.06,04 г. № 1801-IV "О внесении изменений в Закон Украины "О Государственном бюджете Украины на 2004 год".
4. 3акон № 2181 - Закон Украины от 21.12.2000 г. № 2181-III "О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами".
5. 3акон № 2285 - Закон Украины от 23.12.04 г. № 2285-IV "О Государственном бюджете Украины на 2005 год".
6. Закон № 2505 - Закон Украины от 25.03.05 г. № 2505-IV "О внесении изменений в Закон Украины "О Государственном бюджете Украины на 2005 год" и некоторые другие законодательные акты Украины".
7. Положение № 149/300 - Положение о порядке уценки и реализации залежалой продукции из группы товаров широкого потребления, продукции производственно-технического назначения и излишних товарно-материальных ценностей в редакции приказа Министерства экономики Украины и Министерства финансов Украины от 15.12.99 г. № 149/300.
Лидия Щербина,
бухгалтер-эксперт фирмы "Баланс-Клуб"