Относительно налога на добавленную стоимость и перехода с 10%-ного
ЕН на 6%-ный; нюансы возмещения НДС “в оплаченной части”
Телеграмма ГНАУ от 19.04.2005г. № 7538/7/15-2417 обещала не штрафовать “единоналожников” в связи с их (не)регистрацией в качестве плательщиков НДС в “смутное” время - вплоть до издания налогового разъяснения на эту тему. И хотя письмо ГНАУ от 30.04.2005 г. № 8533/7/15-2417, адресованное Союзу налоговых консультантов и ГНА в г. Киеве, было как раз по данному поводу, считать его отправку изданием налогового разъяснения, безусловно, нельзя. Ибо в телеграмме явно идет речь об обобщающем налоговом разъяснении, которое должно быть утверждено приказом ГНАУ.
Поэтому, строго говоря, штрафовать всё еще не должны (да “по жизни”, собственно, никто - пока! - и не штрафует).
Тем не менее многие предприятия засуетились и стали потихоньку переходить в плательщики НДС, одновременно переходя с 10 %-ного единого налога на 6 %-ный. Ведь практически все 10 %-ники попадают при своих оборотах в НДС-ные плательщики.
Тут-то и появился вопрос:
если отгрузка была еще при 10 %, а оплата поступила уже к 6 %-ному НДСнику, как быть с НДС?
В подтверждение того, что с ним никак не быть, то есть не платить, иногда ссылаются на консультацию из “Вестника налоговой службы Украины”, подготовленную “при содействии” трех подписей, в которой говорилось, что коль первое событие произошло тогда, когда предприятие еще плательщиком НДС не было, то платить этот налог и не надо.
Может, оно, конечно, и не надо: в самом деле, первое событие есть первое событие. Но полагаем, что не всё так однозначно. Хотелось бы посмотреть на данную ситуацию глазами не только тех налоговиков, которые курируют НДС (а консультировали так именно они), но и тех, кто курирует единый налог.
Согласно п. 3 Единоналожного Указа ставка 6 % избирается “в случае уплаты налога на добавленную стоимость согласно Закону Украины "О налоге на добавленную стоимость”.
А является ли неуплата НДС ни по первому событию, ни по второму “уплатой НДС согласно Закону”?
Да, по первому событию НДС не платился, поскольку предприятие еще не было подНДСным, а по второму - поскольку НДС по второму событию не уплачивается вообще, все правильно. Но вопрос не в этом, а в том, может ли данная ситуация считаться “уплатой НДС согласно Закону”?
Утвердительный ответ означал бы приравнивание незарегистрированности к такой уплате и, следовательно, вел бы - вопреки позиции ГНАУ - к тому, что можно не быть плательщиком НДС и при этом ЕН уплачивать по ставке 6 %.
Но история давно уже пошла другим путем и такой возможности не признает. Значит, отсутствие статуса плательщика НДС на момент первого события (когда действительно этот налог должен уплачиваться; о моменте второго события никто и не думает заикаться) является, похоже, основанием, исключающим право платить с выручки только 6 %.
Тогда запоздалая (не буквально, а в отношении определенной операции) регистрация в качестве плательщика НДС, данную операцию уже не затронувшая, сама по себе считаться по такой операции “уплатой НДС согласно Закону” - не вправе. Потому как пока НДС мог возникать, то есть при первом событии (остальные - не важны), не было ни “дауплаты”, ни неуплаты, а была незарегистрированность; обещание же заплатить “в следующий раз” к данной продаже отношения уже не имеет.
В общем, коль исходить из привязки к операции (а не к периоду), то если НДС нет, нет и 6%. По крайней мере, такой злобный подход тоже вполне вероятен.
Кстати, нет в данном случае права и на 10 %: по такой ставке единый налог уплачивается лишь при включении НДС в состав ЕН, что для плательщиков НДС (к моменту уплаты единого налога), конечно, невозможно: плательщики НДС права включать НДС в состав ЕН не имеют.
Стало быть, неуплата НДС в описанной ситуации ставит под сомнение уплату единого налога вообще (хоть по ставке 6 %, хоть по ставке 10 %) и, следовательно, очень сомнительна сама - как попросту с механизмом ЕН не совсем корреспондирующая. Без-НДСностъ доказать при изучаемом переходе просто, а вот обосновать хотя бы какой-нибудь в этой ситуации ЕН - труднее.
Так что неуплата НДС здесь опасна не для НДС, а для единого налога, что доверие к старой доброй консультации (ключевое слово - “старой”) несколько подрывает.
С другой стороны, при полузаконной уплате НДС его не плательщиком выдавать налоговую накладную мы бы не советовали.
И эта беда переходного периода - не единственная. Можно купить товар, находясь на 10 %, а продать - уже будучи плательщиком НДС. Тогда НК не будет, а НО появятся.
Другой интересный нюанс с НДС касается не ЮРЕНов, а “стандартных” претендентов на возмещение.
Подпункт 7.7.2 “а” Закона об НДС* разрешает возмещать НДС (при куче оговорок из других подпунктов) лишь в рамках той части отрицательного значения этого налога, которая равна НДС, фактически уплаченному в предыдущем налоговом периоде поставщикам (интересно, а бартер “считается”? Надеемся, что да. Ведь, например, 7.4.1 под уплаченными поставщикам суммами НДС явно понимает и “уплаченные” при бартере в составе встречного товара или работы/услуги.).
Данное правило полагаем отличающимся от принципа “что оплачено поставщикам, то и возмещается”, проводившегося, например, в былой статье 8 Закона, регулировавшей в своей время “экспортных” вариант бюджетного возмещения.
Речь в 7.7.2 “а” об НДС “персонифицированном” (тому - уплачен, тому - не уплачен) не идет.
Во-первых, НДС не пахнет, и выявить, какой именно приходится на налоговый кредит, не погашенный налоговыми обязательствами, - то ли оплаченный поставщикам, то ли не оплаченный, - невозможно. (Если, к примеру, пол-НК оплачено, а пол - не оплачено, при этом пол-НК перекрыто НО, а пол - не перекрыто, то оплаченная половина совпадает с неперекрытой или, наоборот, не совпадает? Или совпадает, но в пропорции? А где про пропорцию написано? Часть (“частина”), о которой говорит 7.7.2 “а”, - это не доля и не результат расчета с пропорцией!).
Во-вторых, текст 7.7.2 “а” ни на какую увязку типа “возмещается уплаченный” и не претендует: призрак увязки есть, но не более. Говорится лишь о равенстве (подразумевается, видимо, не равенство, а “меньше или равно”) суммы, подлежащей возмещению, сумме, уплаченной поставщикам: что уплачено - считается, следовательно, приходящимся-таки на не перекрытую НО часть, ведь возмещается вся “равная” сумма, а не соответствующая неперекрытой части доля. И пока никакими инструкциями-формами Закон не извратили, иначе читать мы права не имеем.
В-третьих, из текста 7.7.2 “а” следует, что учитываются и те проплаты прошлого периода, которые приходятся на оприходования, давно уже попавшие в НК по первому событию в периодах “недебетовых”.
Оплаты же периода текущего, то есть отчетного, вообще не засчитываются!
Всё это еще раз подчеркивает непривязанность НК возмещаемых к “персонифицированным” НК оплаченным.
Дается (повторимся) лишь формула:
возмещается перенесенный с прошлого периода “минус” (без “минуса” нового!), но не более сумм НДС, уплаченных поставщикам в предыдущем же периоде (без периода текущего!).
При буквальном, конечно, прочтении (то есть еще и без домысливаний)...
_____________
* Пункт 7.7 Закона об НДС в редакции Большого Закона вступил в силу 01.06.2005 г. (за исключением его п/п.7.7.8, вступающего в силу 07.07.2006 г.)
“Бухгалтер” N 21, июнь (I), 2005г.
Подписной индекс 74201