Совместная деятельность
по выращиванию сельхозкультур

Совместная деятельность в аграрном секторе экономики направлена на совершенствование организационных форм хозяйствования и повышение эффективности сельскохозяйственного производства. Предприятия, пытаясь уменьшить свои расходы, совместно используют активы для производства и сбыта сельскохозяйственной продукции. Но законодательные акты по осуществлению совместной деятельности (далее - СД) недостаточно освещают отдельные положения учета и налогообложения СД. Поднятые в настоящей консультации вопросы помогут сельскохозяйственным товаропроизводителям сориентироваться в лабиринтах учетной и налоговой политики.

Для ведения СД участникам договора об СД необходимо поручить ведение дел одному из участников. Участник, отвечающий за ведение совместных дел (далее - уполномоченный плательщик), действует на основании доверенности, подписанной другими членами договора, осуществляет все операции, связанные с СД: заключает от своего имени соглашения, направленные на выполнение договора об СД (и соответственно получает гражданские права и несет ответственность по соглашениям), ведет бухгалтерский и налоговый учет результатов такой деятельности. Следует отметить, что в соответствии с п. 4 Порядка налогового учета СД налоговый учет результатов СД ведет исключительно плательщик налога на прибыль. Уполномоченный плательщик обязан:

- зарегистрировать договор об СД в органах государственной налоговой службы по своему местонахождению;

- зарегистрироваться плательщиком НДС (относительно договора об СД);

- открыть в банковском учреждении текущий счет.

Для взятия на учет договора об СД без создания юридического лица налогоплательщик (резидент), которому поручено ведение совместных дел, по своему месту нахождения на налоговом учете представляет следующие документы:

- заявление по ф. № 1-ОПП;

- копию договора (контракта) об СД, заверенную в нотариальном порядке;

- информационную карточку договора с отметкой органа, осуществившего государственную регистрацию договора (только для договоров об СД при участии нерезидентов);

- копию справки по ф. № 4-ОПП из органа государственной налоговой службы по местонахождению (для участников СД - юридических лиц - резидентов, состоящих на учете в других органах государственной налоговой службы);

- документы, свидетельствующие о регистрации нерезидента - юридического лица в стране его местонахождения (выписка из торгового, банковского или судебного реестра и т. п.).

В случае внесения изменений в договор об СД уполномоченный плательщик в течение 10 календарных дней должен представить соответствующие документы в налоговый орган по месту регистрации (пп. 1.5 Порядка составления Отчета о результатах СД).

Бухгалтерский и
налоговый учет взносов в СД

Бухгалтерский учет СД регулируется нормами П(С)БУ 12, согласно которым каждый из участников совместной деятельности без создания юридического лица отражает взносы в СД не как финансовые инвестиции, а как соответствующие активы, задействованные в СД. Кроме того, каждый участник должен отражать в своем учете размер взноса других участников, а также каждую операцию, осуществляемую в СД, с учетом доли взноса в СД. Это - трудоемкий процесс. Поэтому для упрощения бухгалтерского учета предлагаем учет СД осуществлять на балансе уполномоченного плательщика с применением отдельных субсчетов или с отметкой "СД".

Первым этапом осуществления СД является формирование взносов участниками СД, которые могут осуществляться в виде денежных средств, товарно-материальных ценностей, основных средств или трудового участия. В собственном учете участники отражают взносы в СД на субсчете 377 "Расчеты с другими дебиторами". В обособленном учете СД взносы участников отражаются на субсчете 685 "Расчеты с другими кредиторами". Порядок ведения бухгалтерского учета СД целиком соответствует общим принципам бухгалтерского учета. В собственном учете участника СД полученный доход отражается в составе других доходов от финансовой деятельности и относится на субсчет 733 "Прочие доходы от финансовых операций". Убытки, понесенные предприятием по договору об СД, должны быть включены в финансовые расходы и отнесены на субсчет 952 "Прочие финансовые расходы".

В налоговом учете операции по передаче в качестве взноса в СД товаров (в т. ч. основных средств, результатов работ, услуг) отражают аналогично операциям продажи и приобретения. Продажная (покупная) цена товаров (работ, услуг) определяется на уровне их стоимости, зафиксированной в договоре об СД (п. 12 Порядка налогового учета СД). Таким образом:

- участник СД, который передает товары (работы, услуги), показывает в своем учете валовой доход и начисляет налоговые обязательства по НДС (п. 3.2 Закона об НДС);

- уполномоченный плательщик, который принимает такие товары (работы, услуги), учитывает валовые расходы (амортизирует основные фонды) и формирует налоговый кредит по НДС.

При передаче денежных средств как взноса в СД в налоговом учете у принимающей стороны эти операции не отражают. То есть на сумму денежных средств у участника, уполномоченного осуществлять налоговый учет, не возникает валовой доход, а у участника СД, осуществившего этот взнос, не возникают валовые расходы (пп. 4.2.5 Закона о прибыли).

Налогообложение результатов
СД и представление отчетности

Уполномоченный плательщик налоговый учет результатов СД ведет отдельно от учета результатов своей хозяйственной деятельности.

То есть все операции, осуществляемые в пределах СД, учитывают отдельно как в целях обложения налогом на прибыль, так и в целях обложения НДС, потому что создано условное лицо - плательщик этих налогов, на которое распространяются Закон о прибыли и Закон об НДС. Поэтому при приобретении или продаже товаров (работ, услуг) в налоговом учете СД отражают валовые расходы и налоговый кредит по НДС или валовой доход и налоговые обязательства в таком же порядке, как и у СПД, осуществляющего подобные операции. Налоги, сборы, обязательства, возникающие при осуществлении СД, будут включаться в валовые расходы (если это предусмотрено Законом о прибыли) и соответственно отражаться в налоговом учете СД. Ответственность за удержание и внесение налогов в бюджет во время выполнения договоров об СД, а также обязательное составление и представление отчетности возлагается на уполномоченного плательщика.

При выполнении договора об СД работы по выращиванию сельскохозяйственных культур могут выполнять работники любого участника. Если участник СД передает результаты работ, услуг в целях их дальнейшего использования в СД, то такая передача отражается в налоговом учете этого плательщика в порядке, установленном для продажи соответствующих результатов работ, услуг (п. 12 Порядка налогового учета СД). Таким образом, возмещения заработной платы и обязательных начислений будут расцениваться как предоставленные услуги и соответственно на них начисляется НДС (п. 4.2 Закона об НДС). Участник, который передает результаты работ и услуг, формирует валовой доход и начисляет налоговые обязательства по НДС, а в налоговом учете результатов СД будут возникать валовые расходы и налоговый кредит по НДС.

Прибыль от СД облагается налогом на прибыль по ставке, установленной п. 10.1 Закона о прибыли (25 %). При выплате прибыли участнику СД - нерезиденту уполномоченный плательщик дополнительно удерживает налог в размере 15 % от суммы такой прибыли за счет такой выплаты. В форме Отчета о результатах СД указано, что любая прибыль от СД (которая распределяется или не распределяется) облагается налогом по ставке 25 % независимо от статуса участника. Таким образом, выплачивая прибыль участнику СД - нерезиденту, следует уплатить 25 % и 15 %.

Если уполномоченный плательщик выплачивает часть прибыли от СД другому участнику СД - резиденту, такой плательщик начисляет на эту часть налог по ставке 25 % и вносит его в бюджет до/ или одновременно с такой выплатой. Если вся или часть прибыли от СД не распределяется в течение отчетного периода, в целях налогообложения такая прибыль считается распределенной и с нее уплачивается налог на прибыль в сроки, установленные для уплаты этого налога (в течение 40 дней, следующих за последним днем отчетного квартала). Таким образом, налог вносится уполномоченным плательщиком в бюджет по событию, состоявшемуся раньше:

- или выплате уполномоченным плательщиком части прибыли от СД другому участнику СД,

- или наступлению сроков уплаты налога за соответствующий период (в течение 40 дней, следующих за последним днем отчетного квартала).

Участники СД, получившие распределенную прибыль от СД, с которой уплачен налог, не включают такой доход в состав валового дохода.

Отчет о результатах совместной деятельности на территории Украины без создания юридического лица (далее - Отчет) формируется уполномоченным плательщиком по результатам деятельности за квартал, полугодие, три квартала и год нарастающим итогом с начала отчетного года и представляется в государственный налоговый орган в сроки, установленные для представления декларации по налогу на прибыль предприятия. В Отчете фиксируются доходы и расходы СД. Для правильного заполнения Отчета Порядок составления Отчета дополнен таблицей, в которой указаны коды строк Отчета и соответствующие им пункты (подпункты) Закона о прибыли.

ПРИМЕР

Договор об СД без создания юридического лица заключен между двумя предприятиями: СООО "Колос" (Участник 1) и ЧСП "Зернышко"

(Участник 2). Предмет договора - выращивание сельскохозяйственной продукции. Согласно условиям договора:

взнос Участника 1 - 75 000 грн., в т. ч.:

- денежные средства - 65 000 грн.,

- материалы - 10 000 грн.;

взнос Участника 2 - 25 000 грн. (денежные средства).

Распределение прибыли осуществляется пропорционально долям вкладов участников в общей стоимости активов СД, а именно Участник 1 -75 %, Участник 2 - 25 %. Договором определено в таком же соотношении покрывать и убытки от СД. За ведение совместных дел отвечает Участник 1.

Понесенные расходы Участником 1 (плательщиком ФСН) на заработную плату работникам, занятым в производстве продукции по договору СД, - 20 000 грн., начисления на зарплату - 2 292 грн.

Выставлен счет на эти расходы в сумме 26 750 грн., в т. ч. НДС - 4 458 грн.

Корреспонденция счетов операций СД в
бухгалтерском учете предприятий-участников и
в отдельном учете СД

Перечень документов

1. Инструкция № 80 - Инструкция о порядке учета налогоплательщиков, утвержденная приказом ГНАУ от 19.02.98 г. № 80.

2. Порядок налогового учета СД - Порядок ведения налогового учета результатов совместной деятельности на территории Украины без создания юридического лица, утвержденный приказом ГНАУ от 30.04.04 г. № 571.

3. Порядок составления Отчета - Порядок составления отчета о результатах совместной деятельности на территории Украины без создания юридического лица, утвержденный приказом ГНАУ от 30.04.04 г. № 571.

Виктория Пасенко,
главный бухгалтер, г. Золотоноша

Документи що посилаються на цей