Анализируем новую отчетность по НДС

Новая декларация по НДС за первый отчетный период сдана. Тем не менее у многих бухгалтеров остались вопросы, касающиеся заполнения декларации и приложений, которые следует подавать в определенных случаях. Поэтому они сомневаются: "Правильно ли мы заполнили декларацию по НДС за июнь 2005 года?"

Чтобы развеять сомнения наших читателей, мы подготовили консультацию, в которой проанализирован обновленный Порядок заполнения отчетности по НДС. Если вами была допущена неточность при переносе значений в специально предназначенные строки либо приложения, представленные с декларацией, оказались лишними, - не стоит расстраиваться. Надеемся, контролирующие органы не будут за это "наказывать", поскольку времени для изучения изменений было недостаточно.

Сокращенная декларация - для узкого круга

После внесения Приказом № 213 изменений в Порядок составления и представления декларации по НДС (далее - Порядок № 166) по-прежнему существует две формы декларации по НДС: сокращенная и полная.

Однако "поредели" ряды налогоплательщиков, которые могут подавать сокращенную форму декларации. Сейчас к их числу относятся только перерабатывающие и сельскохозяйственные предприятия, сельскохозяйственные товаропроизводители.

Все остальные плательщики должны подавать полную форму декларации по НДС независимо от налогового периода (квартального или месячного), причин регистрации (добровольная или обязательная), достижения предельной суммы, установленной для обязательной регистрации.

Структура отчетности

Вместе с декларацией по НДС в определенных случаях следует подавать приложения (одни относятся к Порядку № 166, другие - к декларации).

Приложения к Порядку № 166

Приложение 1 "Заявление о выборе квартального отчетного (налогового) периода" - подается на основании пп. 7.8.2 Закона об НДС вместе с декларацией по НДС за последний отчетный период календарного года (то есть до 20 января).

Для обратного перехода на месячный налоговый период представление этого приложения не предусмотрено. О своем желании или о необходимости такого перехода плательщик пишет в специальном поле декларации (расположено после раздела III).

Приложение 3 "Уточняющий расчет налоговых обязательств по НДС в связи с исправлением самостоятельно выявленных ошибок" - подается в случае исправления ошибок за один прошлый налоговый период, в котором выявлена такая ошибка. Последним отчетным периодом, за который можно подать это приложение, является май 2005 года.

Приложение 5 "Уточняющий расчет налоговых обязательств по НДС в связи с исправлением самостоятельно выявленных ошибок" - подается в случае исправления ошибок за один прошлый налоговый период, в котором выявлена такая ошибка, начиная с отчетного периода "июнь 2005 года".

Приложения к декларации по НДС

Приложение 1 "Расчет корректировки сумм НДС к налоговой декларации по НДС" - подается в случае проведения в текущем отчетном периоде корректировок налогового обязательства (стр. 8) и/или налогового кредита (стр. 16) на основании прошлых отчетных периодов.

Приложение 2 "Расчет суммы, подлежащей уплате (перечислению) в бюджет" (см. ниже в консультации описание раздела III).

Приложение 3 "Расчет суммы бюджетного возмещения" - подается налогоплательщиком, имеющим право на получение бюджетного возмещения (при заполнении стр. 24 декларации по НДС в отчетном налоговом периоде).

Соответственно плательщики, которые не могут претендовать на бюджетное возмещение (пп. 7.7.11 Закона об НДС), не должны подавать такой расчет.

Приложение 4 "Заявление о возврате суммы бюджетного возмещения" - подается вместе с приложением 3 к декларации в случае, если принято решение о возврате на текущий счет суммы бюджетной задолженности. Вместе с этими приложениями нужно подать также и копию налоговой декларации за период, в котором возникло право на получение этой суммы (пп. 4.1.3 Порядка № 166).

Декларация

Декларация по НДС, как и прежде, состоит из четырех разделов. Ниже будут рассмотрены только те строки в разделах I - III*, изменения в которых заслуживают внимания.

Раздел I "Налоговые обязательства"

Строка 1 "Операции на таможенной территории Украины, облагаемые по ставке 20 %, кроме импорта товаров" теперь не расшифровывается по видам операций. Она вмещает в себя объем всех осуществленных операций, облагаемых НДС по ставке 20 % (кроме импорта товаров и услуг, полученных от нерезидента на таможенной территории Украины).

В этой строке отражается стоимость:

- товаров (услуг), ОФ, переведенных в состав непроизводственных или использованных в льготируемых (необлагаемых) операциях**, если сумма НДС при приобретении была включена в налоговый кредит, а также бесплатно переданных;

- готовой продукции, произведенной из сырья заказчика-нерезидента, которая реализована на таможенной территории Украины***;

- товарных остатков, подлежащих налогообложению по обычной цене при аннулировании регистрации плательщика НДС (признается условная поставка), если сумма НДС при приобретении была включена в налоговый кредит;

- услуг, место поставки которых находится на таможенной территории Украины, независимо от того, кто является покупателем таких услуг - резидент или нерезидент, и др.

В строку 2.1 "Экспортные операции" экспортер теперь включает и стоимость услуг, сопутствующих экспорту товаров. Их перечень определен в ст. 274 ТК.

Эта же строка предназначена для отражения оказанных услуг по переработке давальческого сырья иностранного заказчика. Для целей налогового учета НДС эта операция относится к поставке товаров, а не услуг, поскольку в результате процесса переработки получается материальный актив****.

В строке 2.1 теперь также будет отражаться стоимость (экспортируемого) товара, вывезенного на основании посреднического договора (п. 4.7 Закона об НДС):

- у комитента (доверителя) - на дату получения компенсации от посредника;

- у комиссионера (поверенного) - на дату оформления ГТД. Вознаграждение облагается по ставке 20 % и отражается в строке 1.

В строке 3***** "Операции, не являющиеся объектом налогообложения" теперь также будет отражаться и стоимость услуг, поставленных за пределами таможенной территории Украины, независимо от того, кто является покупателем этих услуг - резидент или нерезидент, поскольку эти услуги не являются объектом налогообложения согласно пп. 3.2.13 Закона об НДС.

В строке 7 "Услуги, полученные от нерезидента на таможенной территории Украины" место поставки таких услуг определяется согласно п. 6.5 Закона об НДС. Такие операции являются объектом налогообложения (пп. 3.1.1 Закона об НДС). При этом база для начисления налоговых обязательств определяется согласно п. 4.3 Закона об НДС.

В строке 9-1 "Кроме того, поставка услуг за пределами таможенной территории Украины, место поставки которых определяется в соответствии с п. 6.5 Закона" стоимость таких услуг отражается справочно, поскольку она не участвует в исчислении налоговых обязательств (НО) за текущий отчетный период, то есть носит информационный характер. По-видимому, это услуги, полученные от нерезидента (например, услуги, указанные в пп. "в", "г", "е" п. 6.5 Закона об НДС), так как услуги с местом поставки за пределами таможенной территории Украины, предоставленные нерезиденту, подлежат отражению в строке 3.

Раздел II "Налоговый кредит"

В строку 10.1 "Приобретение с НДС на таможенной территории Украины товаров (услуг) и основных фондов в целях их использования в хозяйственной деятельности налогоплательщика для осуществления операций, подлежащих налогообложению по ставке 20 % и 0 %" включается стоимость товаров (услуг), которая относится в налоговый кредит согласно пп. 7.4.1 Закона об НДС на основании налоговой накладной. Сейчас не предъявляется требование о соответствии этой строки определенным строкам реестра выданных (полученных) налоговых накладных, как это было ранее******.

В строке 12.4 "...услуги, полученные от нерезидента" отражаются полученные от нерезидента услуги, место поставки которых находится на таможенной территории Украины. Основанием является налоговая накладная, полученная от представительства нерезидента, которое в этом случае должно уплатить в бюджет налоговое обязательство.

Но если резидент выступает налоговым агентом и уплатил налог за счет средств нерезидента, то он не имеет права на отражение суммы НДС в разделе II, то есть на включение ее в состав налогового кредита.

Внимание: важный нюанс!

Если же налоговый агент уплатил НДС за счет собственных средств и использует эти услуги в налогооблагаемых операциях, то, по нашему мнению, он имеет право на налоговый кредит. Основанием для этого утверждения служит пп. 7.4.1 Закона об НДС.

Однако может возникнуть вопрос о необходимости подтверждения этого права (по аналогии с правилом, установленным пп. 7.4.5 Закона об НДС: "Нет НН, ГТД - нет права на налоговый кредит"). Заметьте, в Законе об НДС отсутствует требование о подтверждении права на налоговый кредит по услугам, приобретенным у нерезидента. И это вполне естественно. Ведь нерезидент не вправе выписывать НН, а ГТД в этом случае не оформляется.

Поэтому мы считаем, что покупатель-резидент в принципе имеет право включать такие услуги в строку 12.4. Причем наше предположение небезосновательно, поскольку в п. 5.7 Порядка № 166 говорится о возможности включения в раздел II услуг, полученных от нерезидента на таможенной территории Украины. Но поскольку нет официального разъяснения - "официального согласия" на отражение таких услуг в составе налогового кредита, то доказать правомерность присутствия суммы НДС в этой строке будет проблематично. Лучше выждать. Рано или поздно ГНАУ выскажет свое мнение по данному вопросу, и если оно будет аналогично нашему, тогда уплаченную сумму НДС нужно будет отразить либо в строке 16.1 текущей декларации со знаком "плюс", либо в уточняющем расчете в соответствующем приложении (3 или 4 либо 5 или 6 к Порядку № 166).

Раздел III "Расчеты с бюджетом за отчетный период"

Этот раздел претерпел самые значительные изменения, что вполне естественно, так как с 01.06.05 г. действуют новые правила бюджетного возмещения НДС. Из старых строк остались только 18, 19, 20, 21.

При заполнении этого раздела в определенных случаях следует подавать приложения 2 и 3 к декларации.

Приложение 2 подается в случае:

1) зачисления бюджетного возмещения прошлых отчетных периодов в счет уменьшения суммы НДС к уплате в следующих отчетных периодах. Эта сумма бюджетного возмещения отражена в строке 25.2 декларации по НДС за прошлый отчетный период.

Например, если в июле будет заполнена строка 25.2 (на основании стр. 4 приложения 3), то приложение 2 подавать не надо, так как отсутствуют данные для его заполнения. Если же за август сумма НДС будет подлежать уплате, то это приложение необходимо подать вместе с декларацией по НДС за август.

Таким образом, принцип заполнения приложения 2 состоит в том, чтобы после зачета бюджетного возмещения в счет уменьшения налогового обязательства был виден порядок расчетов с бюджетом. А именно:

- либо размер суммы НДС к уплате за текущий отчетный период,

- либо размер суммы бюджетного возмещения, который останется после зачета и будет направлен на уменьшение налогового обязательства в следующих отчетных периодах;

2) занижения суммы бюджетного возмещения, заявленного налогоплательщиком, которая определена налоговым органом в результате проведения камеральной проверки согласно пп. 7.7.7 Закона об НДС.

Приложение 3 подается вместо двух "старых" приложений 1 и 3. В нем указывается сумма бюджетного возмещения.

Отметим, что отрицательное значение, полученное за июнь, должно быть отражено в разделе III в строках 18.2, 21, 22.2 (или 22.1). А положительное - в строках 18.1, 20, 27. При этом, независимо от полученного значения НДС, приложения 2 и 3 не нужно было представлять (Письмо № 13280).

Для того чтобы специфика заполнения этих приложений к разделу III стала более понятной, предлагаем на примере рассмотреть заполнение этого раздела декларации, приложений 2 и 3******* за июнь, июль, август.

ПРИМЕР

По итогам отчетного периода за июнь 2005 года в строке 21 отражено отрицательное значение по НДС в сумме 10 000 грн. (НО в строке 9 - 20 000 грн., а НК в строке 17 - 30 000 грн., из которого уплаченная сумма НДС - 3 000 грн.).

Результаты за июль 2005 года:

НО - 28 000 грн.; НК - 22 000 грн.

Результаты за август 2005 года:

НО - 32 000 грн.; НК - 27 000 грн.

На основании этих показателей заполним необходимые приложения и перенесем данные в соответствующие строки раздела III декларации по НДС.

Раздел III декларации по НДС
(Фрагмент)

Приложение 2

(фрагмент)

Приложение 3

(фрагмент)

Переходные положения

Переход с сокращенной формы декларации
по НДС на полную

При наличии отрицательного значения НДС, отраженного в строке 24 декларации по НДС (сокращенной) за май 2005 года, эту сумму "переплаты" следовало перенести в строку 8.4 новой декларации по НДС.

Переход со старой формы декларации
по НДС на новую

Наверняка у многих налогоплательщиков возник вопрос:

Нужно ли было отражать в новой декларации сумму НДС, подлежащую возмещению за прошлые периоды?

Эта сумма в новой форме декларации по НДС не отражается, поскольку в ней не предусмотрены специальные строки для учета такого отрицательного значения. Однако это не значит, что плательщики НДС не смогут ею воспользоваться для уменьшения налогового обязательства за следующие налоговые периоды.

Проанализировав нормативную базу, касающуюся вопроса начисления, уплаты НДС, а также порядка учета сумм НДС в лицевых счетах (Инструкция № 37), мы пришли к следующему выводу. Отрицательное значение по НДС, возникшее в предыдущих периодах, по нашему мнению, может быть отражено только на лицевом счете налогоплательщика в виде переплаты. Ведь в декларации по НДС за прошлые периоды было указано решение налогоплательщика о способе возмещения НДС. То есть возмещение должно быть осуществлено по старым правилам. Если в счет "будущих платежей", то эта сумма НДС зачтется в самую последнюю очередь: придется ждать до тех пор, пока не зачтется бюджетное возмещение, возникшее в новом периоде.

___________________________

* Раздел IV заполняется служебными лицами ГНИ.

** Эта операция, как и в старой декларации по НДС, включается в состав строки 1, но тогда она отражалась еще и в строке 1.1.

*** Сумма такой операции переместилась из строки 7 "старой" декларации.

**** С 31.03.05 г. по 30.06.05 г. на основании Письма Минфина № 131-17000-01-18/5976, а с 30.06.05 - на основании Закона № 2642.

***** Если заполнены эта строка, а также строка 4, то необходимо распределить налоговый кредит (пп. 7.4.2 Закона об НДС): исключить из налогового кредита сумму НДС, приходящуюся на общий объем льготируемых операций.

****** До внесения изменений в Закон об НДС (пп. 7.2.8) эта строка заполнялась на основании Книги учета приобретений (п. 9 Порядка № 165). Соответственно при проведении проверок сравнивались строки 10.1 декларации со строками 13 и 17 этой Книги.

******* Приведены только те строки, которые в данном случае подлежат заполнению.

******** Фактически следует уплатить в бюджет 1 000 грн. (4 000 - 3 000). Сумма бюджетного возмещения 3 000 грн. хоть и не отражается в разделе III за август, но она уменьшает сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет за текущий отчетный период. Механизм такого уменьшения приведен ниже в приложении 2.

Перечень документов

1. ТК - Таможенный кодекс Украины от 11.07.02 г. № 92-IV.

2. Закон № 2642 - Закон Украины от 03.06.05 г. № 2642-IV "О внесении изменений в некоторые законы Украины".

3. Закон № 2505 - Закон Украины от 25.03.05 г. № 2505-IV "О внесении изменений в Закон Украины "О Государственном бюджете Украины на 2005 год" и некоторые другие законодательные акты Украины".

4. Приказ № 213 - приказ от 15.06.05 г. № 213 "О внесении изменений в налоговую отчетность по налогу на добавленную стоимость",

5. Порядок № 166 - Порядок заполнения и представления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденный приказом ГНАУ от 30.05.97 г. № 166.

6. Инструкция № 37 - Инструкция об утверждении Инструкции о порядке ведения государственными налоговыми инспекциями оперативно-бухгалтерского учета налогов и неналоговых платежей, утвержденная приказом ГГНИ от 12.05.94 г. № 37.

7. Письмо № 131-17000-01-18/5976 - письмо Минфина от 07.04.05 г. № 131-17000-01-18/5976 "Относительно обложения налогом на добавленную стоимость операций с давальческим сырьем".

8. Письмо № 13280 - письмо ГНАУ от 05.07.05 г. № 13280/ 7/11-1217 "Об отчетности по налогу на добавленную стоимость".

Людмила Гавеля,
бухгалтер-эксперт фирмы "Баланс-Клуб"

Документи що посилаються на цей