Комментарий к налоговонакладным изменениям
Проанализируем основные изменения, внесенные приказом ГНАУ от 30.06.2005г. № 244 (далее - приказ № 244) в следующие документы.
1. Формы налоговой накладной и приложений к ней
Эти изменения имеют исключительно технический характер. О последствиях их игнорирования - см. раздел 4 настоящего материала.
2. Порядок заполнения налоговой накладной
Принципиальными являются следующие нововведения:
а) плательщику налога, выступающему налоговым агентом нерезидента, предоставлено право выписки налоговых накладных (см. абз. 4 п. 2 Порядка). Такие налоговые накладные имеют пометку “х” в строках “Индивидуальный налоговый номер продавца” и “Номер свидетельства о регистрации плательщика налога на добавленную стоимость (продавца)” - см. п/п. 8.2.
Похоже, что тем самым ГНАУ сделала последний шаг в сторону легализации налогового кредита по услугам, приобретаемым у нерезидента* (напомним, что предыдущий шаг навстречу налоговому кредиту был сделан при утверждении новой формы декларации по НДС);
б) урегулирован вопрос о выписке налоговых накладных, в случае если обычная цена превышает договорную. В такой ситуации продавец выписывает две налоговые накладные: одну - на договорную цену, вторую - на разность между обычной и договорной ценой (подробнее о процедуре их выписки - см. п/п. 12.2 и п. 19 Порядка). При этом вторая налоговая накладная остается у продавца (видимо, ГНАУ боится, как бы покупатель не получил налоговый кредит исходя из обычной цены). В принципе, подобный механизм предлагался ГНАУ и ранее;
в) расширился перечень случаев, когда в налоговой накладной должны быть проставлены нестандартные пометки.
Например, согласно п. 8 Порядка специальные пометки сопровождают поставку не плательщику, выплату зарплаты в натуральной форме, передачу для непроизводственного использования, ликвидацию ОФ, перевод ОФ в состав непроизводственных фондов, экспорт, поставку необъектов обложения НДС, поставку освобожденных от обложения НДС объектов, аннулирование регистрации плательщика;
г) в связи с изменениями, внесенными в п/п. 7.2.6 Закона об НДС, у плательщиков появились большие возможности по выписке общей налоговой накладной по итогам дня. Теперь это касается не только наличных продаж конечным потребителям - не плательщикам НДС, но и наличных продаж в пределах 10 тыс. грн, продаж транспортных билетов, поставки гостиничных услуг и услуг связи, услуг, контролируемых приборами учета и т. п. - см. п/п. 8.4 Порядка;
д) даны указания по поводу заполнения налоговой накладной при поставке услуг, не имеющих четких количественных показателей и измеряемых только в стоимостном выражении. В таком случае в налоговой накладной разрешено в гр. 5 (“количество/вес”) проставлять “услуга/проценты и т. п.” (см. п/п. 12.4 Порядка). Напомним, что ранее ГНАУ рекомендовала проставлять прочерк в гр. 5 налоговой накладной, сопровождающей поставку услуг, которые имеют денежную форму измерения (см. ее письмо от 15.08.2003г. №12846/7/15-2317-22).
Остальные изменения в целом воспроизводят новации Закона об НДС, касающиеся учета СД, “упрощенных” плательщиков, жалоб на поставщика, корректировок и пр.
3. Реестр полученных и выданных налоговых накладных
Прежде всего, отметим удивительную способность ГНАУ искажать нормы Закона об НДС. Например, Закон об НДС предполагал, что реестр выданных налоговых накладных будет содержать четыре реквизита, а реестр полученных налоговых накладных - пять. Очевидно, ГНАУ посчитала такие реестры ущербными и утвердила для реестра выданных налоговых накладных одиннадцать реквизитов, а для полученных - четырнадцать! А как элегантно в реестр полученных налоговых накладных были включены ГТД, чеки и т. п.! Вспоминается Козьма Прутков, рекомендовавший не обращать внимания на надписи на клетках.
В остальном - обошлось без сюрпризов: Порядок ведения реестра полученных и выданных налоговых накладных принципиально немногим отличается от Порядков ведения книг учета приобретения и продаж.
Пожалуй, главные отличия заключаются в:
отсутствии необходимости регистрировать реестр в ГНА (ГНИ);
объединении в одном реестре (состоящем из двух разделов) обеих книг;
примерно двукратном сокращении количества заполняемых реквизитов.
4. Санкции
Еще раз напоминаем, что приказ № 244 вступил в силу 29.07.2005 г. Это означает, что с указанной даты:
1) налоговые накладные должны составляться на бланках новой формы;
2) предприятие перестает вести книги учета приобретения и продаж** и начинает вести реестр полученных и выданных налоговых накладных.
В этой связи возникает вопрос о последствиях нарушения предписанных обязанностей.
По нашему мнению, никакой трагедии в подобных нарушениях нет. Хотя разумнее без нужды требования приказа № 244 не нарушать.
Если говорить о форме налоговой накладной, то Закон об НДС центральный налоговый орган полномочиями на ее утверждение вообще не наделял. Поэтому в данной части приказ от 30.05.97г. № 165 - творческая инициатива самой ГНАУ. Как известно, Закон об НДС выдвигает к налоговой накладной определенные требования, в частности, в отношении наличия в ней обязательных реквизитов (см. п/п. 7.2.1). Важной в этой связи является позиция Высшего хозяйственного суда Украины, который считает, что лишь отсутствие обязательных реквизитов, перечисленных в п/п. 7.2.7 Закона об НДС, влечет признание такой налоговой накладной недействительной. Поскольку и старая, и новая налоговая накладная содержат все обязательные реквизиты, вам, скорее всего, удастся отстоять налоговый кредит по “старорежимной” налоговой накладной, выданной после 29.07.2005 г.
Теперь о ведении книг и неведении реестров. Самому предприятию неведение реестров никаких неприятностей не сулит. Это в частности, подтверждается абз. 2 п/п. 7.2.8 Закона об НДС, согласно которому при наличии оригинала налоговой накладной невключение ее в реестр основанием для отказа в налоговом кредите не является. К ведению же книг Закон об НДС относится вообще индифферентно: такие действия и не запрещаются, и не разрешаются. Иными словами, остаются на усмотрение предприятия.
А вот должностные лица, проигнорировавшие реестр, могут быть привлечены к админответственности по ст. 163 (1) КоАП. В их действиях можно обнаружить нарушение установленного Законом порядка ведения налогового учета, которое карается штрафом от 5 до 10 НМ (повторно - от 10 до 15 НМ).
Осваивайтесь в новых условиях.
___________
* Надо полагать, что крестик в налоговой накладной не будет препятствием для получения налогового кредита покупателем услуг.
** В принципе, перестать вести книги можно было уже 31.03.2005г.
“Бухгалтер” N 29, август (I), 2005г.
Подписной индекс 74201