О п. 16.3 Закона о Прибыли

Обсудим некоторые нюансы “патентно-прибыльных” проблем, вытекающие из п. 16.3 Закона О Прибыли в свете (на удивление) гуманного письма ГНАУ от 05.08.2005г. № 15614/7/11-1117.

Напомним, что в этом письме ГНАУ, не мудрствуя лукаво, предложила нефискальный алгоритм разрешения раздельноучетнои “16.3-проблемы”*: сначала плательщик рассчитывает финансовый результат от патентуемых видов деятельности с учетом всех прибамбасов из п. 16.3, определяя стоимость патентов, которую можно будет зачесть в счет уплаты налога на прибыль отчетного периода (каковая отразится по стр. 13 декларации), после чего все “налого-прибыльные” показатели - как от патентуемых видов, так и от прочих видов деятельности - сливаются в общую “декларационную” кучу.

Таким образом, плательщикам теперь предоставлена возможность убытками от патентуемого уменьшать прибыль от прочих видов деятельности (как это видно в примере из письма), равно как и убытками от прочих видов деятельности уменьшать прибыль от патентуемого. В итоге можно когда-никогда кое-что сэкономить на налоге...

Все-то оно ничего, однако следует отметить, что ГНАУ, не шибко желая парить мозги, привела самый простенький примерчик. И - с плеч долой. А в нюансах, коих “патентуемая” жизнь подбрасывает немало, плательщикам придется разбираться самим.

I

Итак, первое, на что хотелось бы обратить внимание “патентщиков”.

С момента вступления в силу Закона от 24.12.2002 г. № 349-IV, внесшего изменения в Закон О Прибыли, то есть с 01.01.2003 г., суммы оплаченных патентов можно учитывать для целей уменьшения налога на прибыль по итогам отчетных периодов вообще без каких-либо временных ограничений. Мы отмечали, что нет ограничений даже конкретным налоговым годом, в котором таковые патенты оплачивались, то есть зачитывать их можно до бесконечности. Безусловно, мы отдавали себе отчет в том, что такой вывод подойдет в основном смелым плательщикам (не пренебрегающим в том числе и правилом о конфликте интересов).

Тем не менее и осторожные плательщики могли в рамках одного налогового года, например, суммами патентов, оплаченными в I квартале отчетного года, спокойно уменьшать прибыль от патентуемой деятельности, полученную в следующих кварталах этого года. (К тому же налоговики такое внутригодовое уменьшение признали однозначно).

Заметим, что упомянутые выводы актуальны и для применения новой редакции п. 16.3. То есть: если сумма оплаченных патентов из-за плохих финрезультатов по патентуемому в отчетном периоде (в котором патенты были оплачены) сыграть не смогла, то существует весомый шанс, что такая сумма сыграет-таки в следующих отчетных периодах (для осторожных плательщиков - в периодах в рамках только одного отчетного года).

Пример. (Будем исходить из некоторых цифр, приведенных в письме.)

В отчетном периоде прибыль от игорного бизнеса составила 400 000 грн., налог с нее - 100 000 грн.

Стоимость оплаченных в данном периоде “игорных” патентов составила 165 000 грн.

В зачет налога на прибыль по стр. 13 декларации пошло только 100 000 грн. “игорных” патентов.

В следующем квартале текущего года прибыль от игорного бизнеса значительно возросла и составила 1000 000 грн., а “игорных” патентов в этом квартале было оплачено на сумму 165 000 грн.

Таким образом, в следующем за отчетным периоде (“прибыльные” результаты которого, напомним, рассчитываются нарастающим итогом) вышло “игорной” прибыли всего - 1400 000 грн., а налога с нее - 350 000 грн.

“Нарастающая” сумма стоимости оплаченных “игорных” патентов, которую можно пустить в зачет налога на прибыль, составляет 330 000 грн.

То есть в уменьшение налога дополнительно пошла “старая” стоимость оплаченных патентов (65 000 грн.), в предыдущем периоде пролетевшая.

Смелые плательщики, как мы уже говорили, незачтенную сумму оплаченных в отчетном году патентов не похоронят, а перетащат в следующий год, где она получит-таки возможность быть зачтенной в уменьшение налога этого следующего года.

Напомним также, что с 2003 года в налогоприбыльных нормативах нет никаких привязок к периодам, за которые оплачиваются патенты. Для целей уменьшения налога имеет значение только та ситуация, когда оплата патентов фактически произведена (этот момент важен, поскольку патенты должны оплачиваться вперед, то есть авансом, а при их приобретении - еще и в двойном размере).

Следовательно, патенты в “прибыльных” раскладах играют “по деньгам”.

II

Если бы в приведенном в письме примере итоговая сумма налога, отражаемая по стр. 12 декларации, была б не 175 000 грн., а (из-за убытков от прочей, то есть непатентуемой деятельности) меньше стоимости патентов (100 000 грн.), которую можно зачесть в счет уплаты налога на прибыль, то какую цифру отражать тогда по стр. 13 декларации?

Все те же 100 000 грн.?

Или же сумму, равную сумме итогового налога из стр. 12?

Приведем фрагмент письма:

“При этом в уменьшение налоговых обязательств плательщика по всем видам деятельности учитывается стоимость приобретенных торговых патентов в сумме, не превышающей сумму налога на прибыль, исчисленную отдельно по деятельности, на осуществление которой приобретены такире патенты”.

Как видим, ответ на поставленные нами вопросы цитата не дает. Ведь сумма налога по патентуемой деятельности и составляет упомянутые 100 000 грн., а общий налог из-за убытков от прочих видов деятельности уменьшился.

Как нам кажется, следует не ориентироваться на показатель стр. 12, а по стр. 13 отражать ту же сумму в размере 100 000 грн. (чтоб о ней впоследствии нологовики не забыли). Косвенно наш вывод вытекает из упомянутой консультации из “Вестника налоговой службы Украины” - там, напомним, при итоговых убытках по декларации налоговики предписали по стр. 13 указать стоимость оплаченных в отчетном периоде патентов.

И еще вопрос, вытекающий из примера, приведенного в письме: как быть, если в следующем (-их) после отчетного периоде (-ах) образуются обратные перекосы между финрезультатами по патентуемым и прочим видам деятельности?

Оттолкнемся от того же примера из письма и рассмотрим ситуацию, противоположную приведенной в разделе /настоящей публикации: когда в нарастающем итоге прибыль от патентуемой деятельности начала таять - вплоть до перехода в убытки.

Вот зачли мы в первом отчетном периоде в уменьшение налога на прибыль 100 000 грн., а в следующем квартале, к примеру, вместо “игровых” прибылей вышли сплошные “игровые” убытки, которые бывшую прибыль в 400 000 грн. низвели в нарастающем итоге до 200000 грн. Налог с прибыли составляет уже 50 000 грн., но при этом общая сумма налога по стр. 12 декларации все так же превышает 100 000 грн.

Можно ли по стр. 13 отставить в уменьшение те же 100 000 грн., которые значились по той же строке в предыдущей декларации?

Мы считаем, что нельзя: ведь “прибыльный” принцип нарастаемости итогов, когда каждый следующий налоговый период в рамках отчетного года вбирает в себя предыдущий, заставляет нас каждый раз переделывать налоговые расчеты в свете изменившихся обстоятельств (точнее - финансовых результатов). То есть теперь по стр. 13 вместо былых 100 000 грн. могут зафигурировать только 50 000 грн.

Если же в следующем (-их) периоде (-ах) “патентуемые” прибыли остаются на том же уровне, а убытки прут по прочим видам деятельности, которые в общем итоге топят “нарастающую” прибыль, то можно ли по стр. 13 декларации продолжать показывать старую сумму по этой строке? Как мы уже отмечали выше, нам кажется, что по стр. 13 следует показывать ту же сумму независимо от показателя по стр. 12. Важно только, чтобы сумма по стр. 13 не превышала налог на прибыль, исчисленный за данный период от патентуемых видов.

Попытаемся как-то систематизировать свое видение отражения таких перекосов. Заметим, что в предлагаемой далее таблице мы указываем ту стоимость патентов, которая уменьшить налог на прибыль сможет (то есть она может быть меньше или равна сумме, показываемой по стр. 13,- см. выше).

III

И еще один не весьма понятный нюанс, встреча с которым у наших несчастных “патентщиков” не за горами.

Как быть в свете раздельности “налогоприбыльных” учетов по патентуемым и прочим видам деятельности, когда по итогам года вылезут убытки - то ли по одному из видов (что вполне может повлечь и общий, то есть итоговый, убыток), то ли сразу по всем (тогда в итоге по году точно выйдет убыток, равный сумме убытков по этим видам)?

Надо ли в следующем году для целей расчетов по п. 16.3 такие убытки учитывать отдельно (в первую очередь это касается убытков по патентуемым видам деятельности) и уменьшать на них валовые доходы от соответствующих видов?

Есть мнение отдельных специалистов, что в свете письма этого делать не нужно. По их мнению, если от патентуемого получены годовые убытки, но они перекрыты прибылями от прочих видов (то есть итогового убытка по декларации нет), то о таких убытках вообще надо забыть. Если же итоговый убыток по декларации наличествует, то, независимо от того, какие виды деятельности дали убыток, эти специалисты предлагают в налоговых периодах следующего года (поскольку согласно п. 6.1 Закона О Прибыли этот убыток включается по декларации в ВЗ) такой убыток делить между видами как общие затраты пропорционально удельному весу доходов от разных видов деятельности, полученных в отчетных периодах следующего года.

Мы с таким подходом согласиться не готовы (хотя с учетом письма, в котором налоговики смешали в кучу и коней, и людей, он смотрится достаточно логично, да к тому же - на руку плательщику).

Однако при разделении учетов по п. 16.3, как правило, ясно видно, какой вид деятельности и как повлиял на формирование итогового убытка. Поэтому говорить о том, что такая сумма может считаться “валовыми затратами, одновременно связанными как с деятельностью, подлежащей патентованию, так и с прочей деятельностью” и соответствующим образом распределяться, не очень корректно. А особенно - в случаях, когда итоговый убыток появился из убытков по какому-то одному виду деятельности.

По мнению автора, более соответствует духу (да и букве) Закона О Прибыли подход, при котором годовые убытки от патентуемой и прочей деятельности должны в следующем году учитываться отдельно. Правда, плательщику такой подход будет выгоден тогда, когда убыточность в основном вызвана непатентуемыми видами. Поэтому особо ушлые особи из числа “патентщиков” могут в зависимости от годового итога поиграть с вопросом о том, какой метод для учета годовых убытков представляется им “более корректным”.

Безусловно, далеко не все нюансы и проблемы, связанные с применением “патентно-прибыльных” норм, мы исследовали. Практика применения указанных норм подбросит нам еще немало открытий чудных. Так что продолжение наверняка следует.

Кроме того, посмотрим, какие изменения внесет ГНАУ в декларацию и какие издаст разъяснения к ним.

________________

* А такая ее “доброта”, скорее всего, зиждется не на “белопушистости” ГНАУ в отношении плательщиков, а на неповоротливости в процессе изменения формы декларации по налогу на прибыль и Порядка ее составления. Однако сообщение в письме ГНАУ от 06.08.2005 г. № 7497/6/15-2315 о том, что проект таких изменений в природе имеется (а конкретно - завис на согласовании в Комитете ВР и Минфине), сильно расслабиться не даст: ведь там могут плательщикам подложить свинью, а хорошее письмо - отозвать.

“Бухгалтер” № 34, сентябрь (II) 2005 г.
Подписной индекс 74201

Документи що посилаються на цей