“Організаційна” амортизація
Про суть і методи амортизації сказано і написано більше, ніж про будь-які інші облікові проблеми. Однак деякі питання із цієї галузі бухгалтерського обліку не перестають вражати українських головних бухгалтерів.
Проаналізуємо, наприклад, зміст п. 30 П(С)БО 7:
“Суму нарахованої амортизації всі підприємства відображають збільшенням суми витрат підприємства і зносу основних засобів.
Одночасно на суму нарахованої амортизації об'єктів зовнішнього благоустрою та житлових будинків, що перебувають на балансах житлово-комунальних організацій, які належать до сфери управління органів місцевого самоврядування та місцевих органів виконавчої влади, а також автомобільних доріг загального користування збільшуються доходи цих підприємств і організацій із зменшенням додаткового капіталу, а при його недостатності - статутного капіталу.
Організації, звичайна діяльність яких не спрямована на відновлення житлових будинків та інших будівель, можуть також застосовувати норму частини другої цього пункту”.
Чи означає норма третього абзацу Цього пункту, що будь-яке підприємство паралельно з нарахуванням амортизації має право збільшувати на ту ж суму доходи за рахунок дебетування залишків рахунка 42 або навіть рахунка 40?
На наш погляд, це не так.
По-перше, особливий механізм витратно-дохідного нарахування амортизації, описаний в абзаці другому цього пункту, відноситься, судячи з усього, до так званих балансоутримувачів, змушених тримати у себе на балансі майно, власниками якого вони не є*. I якщо такий балансоутримувач, прийнявши чуже майно на свій баланс, збільшує на його вартість статутний або додатковий капітал, то зменшення цих показників на суму зносу такого майна виглядає досить зважено.
Звичайне ж підприємство, прибуткуючи власні основні засоби, не збільшує сальдо рахунків 40 і 42. Тому зменшення сальдо цих рахунків на суму амортизації було б нелогічним. Особливо якщо мова йде про господарське товариство, величина статутного фонду якого узгоджена засновниками та освячена державною реєстрацією.
По-друге, звернемо увагу на те, що в третьому абзаці згадуються не звичайні “підприємства”, а деякі “організації”. Уживання тут цього терміна дещо дивує, оскільки у п. 2 П(С)БО 7 визначено, що організації разом з іншими юридичними особами (крім бюджетних установ) входять у загальне поняття “підприємства” для цілей застосування цього стандарту.
I якщо в першому абзаці п. 30 згадуються всі підприємства, то чому у третьому абзаці мова йде тільки про організації?
Якщо припустити, що ми маємо справу не з помилкою Мінфіну**, то, очевидно, слід визначитися із суб'єктами, які іменуються організаціями.
А раз бюджетні установи і звичайні підприємства із цього кола виключені за визначенням п. 2 П(С)БО 7, то вітчизняне законодавство дозволяє віднести до таких “організацій”, мабуть, лише тих юридичних осіб, які являють собою організації об'єднань громадян (релігійні, профспілкові etc.)***.
Таким чином, якщо розуміти буквально, то об'єднання громадян, оформлені як юридичні особи, мають право використовувати у своїй практиці оригінальну методу паралельного нарахування витрат і доходів на суму амортизації. Головне, щоб для цього вони мали у своєму розпорядженні відповідні джерела за статтями додаткового і статутного капіталу.
Тепер про сам механізм “витратно-дохідної” амортизації.
Як мені здається, спосіб нарахування амортизації, що супроводжується збільшенням доходів, є національною особливістю системи П(С)БО. Він не описаний у міжнародному прототипі українського стандарту.
Проте говорити про пряме протиріччя**** МСБО 16 я б не став.
Справа в тому, що відповідно до нової редакції***** МСБО 16 амортизаційні витрати повинні визнаватися у звіті про прибутки і збитки******(параграф 48).
У нашій же ситуації в такому звіті відобразяться і витрати, і доходи.
Проте, така інтерпретація скоріше формальна. По суті, як феномен балансоутримання, так і породжений ним спеціальний спосіб нарахування амортизації не відповідають міжнародній практиці.
ВІД РЕДАКЦІЇ
Мета автора цієї статті - застерегти звичайні підприємства від необдуманого застосування норм другого абзацу п. 30 П(С)БО 7 “Основні засоби”. Тобто не всі і не завжди повинні робити проведення Дт 42 (40) - Кт 74 одночасно з нарахуванням амортизації за основними засобами (відображається Дт 83 (23, 92, 93, 94) - Кт 13).
Але бувають випадки, коли списання додаткового капіталу (рахунок 42) на доходи просто забезпечує дотримання принципу відповідності за періодами доходів і витрат. I ось це якраз стосується всіх підприємств (адже в П(С)БО 1 “Загальні вимоги до фінансової звітності” п. 18 (принципи підготовки фінансової звітності) ніяких винятків не містить).
Найбільш яскравий приклад - нарахування амортизації за безплатно отриманими основними засобами. У, цій ситуації доходи виникають поступово - у міру нарахування амортизації, тобто у міру збільшення витрат, що, на нашу думку, цілком обґрунтовано, оскільки:
з одного боку, це дозволяє економічно грамотно проводити калькулювання собівартості продукції (у витрати закладається такий елемент, як амортизація), з іншого боку, не перекручується (не занижується) фінансовий результат підприємства за звітний період - Визнані доходи (за записом Дт 424 - Кт 746) “вирівнюють” нараховані витрати у вигляді амортизації безплатно отриманого об'єкта основних засобів.
Висновок: використовуючи ті чи інші норми національних П(С)БО, усі підприємства повинні обдумано підходити до відображення в обліку і звітності кожної конкретної господарської операції.
_________________________
* Такими балансоутримувачами можуть бути житлово-експлуатаційні підприємства, що управляють житловим фондом і відображають на своїх балансах будинки, які належать мешканцям. Іноді в такій ролі виступають газові господарства, що приймають на свої баланси газопроводи, побудовані за рахунок фізичних осіб та їх об'єднань.
** Помилка, думаємо, тут дуже ймовірна. Зверніть увагу: у другому абзаці п. 30 також мова йде про “організації”. Хоча з контексту випливає, що маються на увазі звичайнісінькі комунальні та дорожні підприємства.
*** Наказ “Про затвердження національних стандартів України, державних класифікаторів України, національних змін до міждержавних стандартів, внесення зміни до наказу Держспоживстандарту України від 31 березня 2004 р. № 59 і скасування нормативних документів”, затверджений Державним комітетом з питань технічного регулювання та споживчої політики від 28.05.04 р. № 97.
**** Нагадаю, що згідно зі ст. 1 Закону “Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні” національний стандарт не повинен суперечити міжнародним стандартам.
***** Діє з 2005 року.
****** Єдиний виняток - включення амортизації до складу вартості інших активів: запасів, нематеріальних активів і т. д. (§ 49 МСБО 16).
Іван Чалий,
аудитор
Валентина Верхогляд,
редактор