Продажа ОФ не превращает их в товар,
причем независимо от срока эксплуатации
ВОПРОС: Наше предприятие в ноябре 2003 года приобрело основные фонды группы 3, которые были введены в эксплуатацию в месяце их приобретения и сданы в аренду. В апреле 2004 года эти основные фонды были реализованы.
В ходе проведения проверки налоговики заявили, что указанная техника в соответствии с п/п. 8.2.1 и 8.1.2 Закона О Прибыли к основным фондам не относится, поскольку ее отчуждение состоялось до истечения минимального срока ее использования в хоздеятельности (365 дней). В акте проверки было указано, что, поскольку объекты основных фондов являются товаром, их необходимо было учитывать как товары, а именно: стоимость продажи включить в состав валовых доходов, а расходы на приобретение - в состав валовых затрат. Начисленную за I квартал амортизацию необходимо уменьшить на сумму амортизации, начисленную на реализованные основные фонды.
Правомерны ли выводы проверяющих?
ОТВЕТ: Мы считаем, что выводы налоговиков, согласно которым техника, реализованная предприятием до окончания первого года эксплуатации, к основным фондам
не относится, а является товаром,- действующему законодательству не соответствуют.
Проверяющие, в частности, ссылаются на п/п. 8.2.1 и 8.1.2 Закона О Прибыли. Что же утверждают указанные нормы?
В соответствии с п/п. 8.2.1 Закона о Прибыли:
“Под термином “основные фонды” следует понимать материальные ценности, которые предназначаются плательщиком налога для использования в хозяйственной деятельности плательщика налога в течение периода, превышающего 365 календарных дней с даты ввода в эксплуатацию таких материальных ценностей, и стоимость которых превышает 1000 гривень и постепенно уменьшается в связи с физическим или моральным износом”.
Согласно же п/п. 8.1.2 Закона О Прибыли амортизации, в частности, подлежат/доходы на приобретение основных фондов для собственного производственного использования.
Обращаем внимание на то, что с 01.01.2003 г. действует новая редакция п/п. 8.2.1 Закона О Прибыли, где слова “которые используются” заменены словами “которые предназначаются <...> для использования”. Данная замена свидетельствует о том, что основанием для признания материальных ценностей основными фондами является лишь намерение плательщика налога использовать их в собственной хозяйственной деятельности в течение более 365 дней, а не фактическое использование на протяжении этого срока.
Кроме того, в п/п. 8.1.3 Закона О Прибыли указано, что не подлежат амортизации и полностью относятся в состав валовых затрат отчетного периода расходы плательщика налога на приобретение основных фондов с целью их последующей продажи другим лицам. То есть речь идет о материальных активах, которые потенциально могут быть использованы как основные фонды, однако были приобретены не для подобного использования в собственной хоздеятельности, а для продажи. Иными словами, законодатель поясняет, что порядок отражения в налоговом учете таких материальных активов зависит только от цели их приобретения конкретным плательщиком.
Поэтому если матактивы, подпадающие под определение основных фондов, плательщик изначально приобретает для продажи (что подтверждается соответствующим приказом руководителя), то расходы на их приобретение необходимо учитывать в порядке, установленном для товаров. И наоборот: если матактивы были приобретены для использования в собственной хоздеятельности в качестве основных фондов и тем более если определенное время их использовали в качестве таковых, то расходы на приобретение таких ценностей амортизации подлежат. А операция по их продаже отражается в учете в порядке, установленном ст. 8 Закона О Прибыли для продажи основных фондов.
О том, что проверяемое предприятие не только намеревалось использовать технику в своей хоздеятельности, но и использовало ее, свидетельствует факт ввода этой техники в эксплуатацию и сдача в аренду. То есть данная техника приобреталась с целью использования в хоздеятельности, а не с целью продажи, в связи с чем она относится к основным фондам. Поэтому расходы на приобретение такой техники до момента ее продажи подлежат амортизации.
Данный вывод подтверждается письмом Госкомпредпринимательства от 09.06.2003 г. № 3429, в котором сообщается, что “с момента вступления в силу Закона Украины от 24 декабря 2002 года № 349-IV “О внесении изменений в Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий"” для определения актива в качестве объекта основных фондов имеет значение не фактический срок его эксплуатации, а ожидаемый.
Таким образом, продажа таких основных фондов отражается в по правилам, установленным Законом Украины “О налогообложении прибыли предприятий” для продажи основных фондов, а не товаров, и в связи с этим - не требует корректировок амортизационных отчислений в налоговом учете”.
Аналогичную позицию Госкомпредпринимательства отстаивал и в письме от 17.03.2003 г. № 3-221/1486. В правильности данной точки зрения можно еще раз убедиться, если обратиться к налоговому учету НМА, имеющему принципиальные отличия от учета ОФ.
В письме ГНАУ от 21.04.2005г. №3335/6/12-0216 (раздел 7) разъясняются правила учета нематериальных активов в случае изменения срока их полезного использования или в случае выбытия. При этом ГНАУ ссылается на п/п. 8.3.9 Закона О Прибыли, согласно которому амортизация НМД производится по линейному методу исходя из первоначальной стоимости и в течение срока, определяемого плательщиком налога самостоятельно исходя из срока полезного использования НМА или срока деятельности плательщика налога, но не более 10 лет непрерывной эксплуатации. По мнению ГНАУ, если срок использования НМА изменяется, то предприятие должно произвести корректировку начисленной амортизации за прошлые отчетные периоды аналогично порядку корректировки валовых доходов и валовых затрат (п/п. 4.1.5 и 5.2.7 Закона О Прибыли).
На наш взгляд, подход ГНАУ, изложенный в упомянутом выше письме от 21.04.2005г. в отношении НМА, является логичным. Ведь для НМА основные параметры для начисления амортизации - первоначальная стоимость отдельного вида НМА и срок его полезного использования, в то время как для ОФ групп 2 – 4 - это балансовая стоимость группы и законодательно установленные нормы амортизации (независимо от сроков использования объектов).
Изменение срока полезного использования НМА вызывает необходимость изменения сумм ранее начисленной амортизации. Сроки же использования ОФ на размеры начисленной амортизации не влияют, в связи с чем факт их выбытия к уменьшению уже начисленной амортизации не приводит.
Учитывая вышеизложенное, мы считаем, что операция отражена предприятием в соответствии с Законом о Прибыли, а выводы проверяющих являются ошибочными.
“Бухгалтер” N 38, октябрь (II), 2005г.
Подписной индекс 74201