Представительские расходы: оформление и учет
Предприятие, осуществляя коммерческую деятельность, ведет переговоры с представителями иных предприятий, в связи с чем тратит денежные средства на организацию приема и обслуживания приглашенных лиц. Какими нормативными документами регламентируется порядок оформления и нормы расхода средств, направляемых на представительские расходы?
Основной документ, регламентирующий оформление, порядок и нормы расходования средств на представительские расходы - совместный приказ Минфина и Минэкономики от 12.11.1993 г. № 88 (далее - Приказ № 88).
Согласно п.1 указанного Приказа представительские расходы - это расходы министерств, ведомств, предприятий, учреждений (независимо от форм собственности и подчиненности, а также организаций, содержащихся за счет бюджетных средств) на прием и обслуживание иностранных представителей и делегаций, а также представителей других предприятий, прибывших по приглашению для проведения переговоров с целью осуществления международных связей, установления и поддержания взаимовыгодного сотрудничества и решения вопросов, касающихся коммерческой деятельности.
К представительским расходам относятся следующие затраты налогоплательщика:
- расходы по проведению официального приема - завтрака, обеда или ужина. Прием может быть проведен в помещении офиса, кафе, ресторана и т.п. При этом меню составляется по усмотрению принимающей стороны;
- на транспортное обеспечение делегации - авиа - или железнодорожные билеты, расходы на автомобильные переезды гостей (как собственным транспортом, так и арендованным). В то же время аналогичные расходы на перемещение работников принимающей стороны в состав представительских расходов не включаются;
- оплата культурных мероприятий, т.е. посещение выставок, музеев, театров, экскурсии и т.п.;
- на обслуживание во время переговоров (кофе, бутерброды, прохладительные напитки, фрукты, кондитерские изделия);
- стоимость приобретенных сувениров и подарков для участников встречи;
- оплата услуг переводчиков и другого обслуживающего персонала, при условии, что в штате принимающей стороны таких работников, например стенографистов, официантов, нет;
- оплата проживания приглашенных представителей, а также расходы по бронированию номеров в гостинице в размере 50 % стоимости номера в сутки.
Документальное оформление
Известно, что все хозяйственные операции на предприятии должны быть оформлены документально; это относится и к представительским расходам. На предприятии по каждому мероприятию представительского характера издается приказ руководителя, разрабатывается и утверждается программе его проведения, содержащая следующую необходимую информацию:
- место и дата проведения презентацию или переговоров;
- количество приглашенных лиц;
- количество и персональный состав представителей принимающей стороны;
- размер предполагаемых расходов в пределах утвержденной сметы.
Кроме того, организаторам принимающей стороны необходимо проконтролировать, чтобы количество участников мероприятия от принимающей стороны не превышало количество участников со стороны гостей (требование Приказа № 88).
Планируемое мероприятие должно соответствовать характеру деятельности предприятия. С принимающей стороны в нем должны участвовать сотрудники предприятия, имеющие прямое отношение к вопросам, которые будут рассматриваться во время официальной встречи.
Все расходы на проведение представительских мероприятий должны быть подтверждены соответствующими первичными документами, отражающими факт осуществления операции. Такими документами могут быть: договоры, акты приема-передачи оказанных услуг (выполненных работ) гостиниц, предприятий общественного питания, экскурсионных бюро; билеты, квитанции, чеки; путевые листы автомобиля, акты списания материальных ценностей и т.п.
Напомним, что к представительским расходам относятся расходы только принимающей стороны. Обязательное условие проведения представительских мероприятий - делегации и представители должны быть официально приглашены на встречу, а также принимающая сторона должна получить
официальное согласие от приглашенной стороны.
Бухгалтерский и налоговый учет
В бухгалтерском учете практически все расходы предприятия отражаются на счетах класса 9 или класса 8.
Представительские расходы на предприятии могут отражаться в составе:
- административных расходов (расходы, связанные с подписанием договоров о сотрудничестве, и т.п.). В данном случае учет ведется на сч. 92 “Административные расходы”;
- расходы на сбыт (расходы, связанные с презентацией новых товаров с последующей раздачей рекламных образцов), их учет ведется на сч. 93 “Расходы на сбыт”.
Предприятия, использующие счета класса 8, суммы представительских расходов отражают на сч. 84 “Прочие операционные расходы”.
Поскольку любой руководитель готовится к солидному мероприятию заранее, то ранее приобретенные сувениры и подарки для будущей презентации или другие предварительные закупки не следует сразу списывать на административные расходы отчетного периода. В данном случае можно использовать сч. 39 “Расходы будущих периодов”, предназначенный для обобщения информации о расходах, произведенных в отчетном периоде, но подлежащих отнесению на расходы в будущих отчетных периодах.
В налоговом учете, согласно требованиям пп. 5.4.4 Закона о налогообложении прибыли*, расходы на организацию приемов, презентаций и праздников, а также на приобретение и бесплатное распространение подарков в рекламных целях могут быть включены в состав валовых расходов в размере не более 2 % налогооблагаемой прибыли налогоплательщика за предыдущий отчетный (налоговый) год. То есть подтверждающие документы должны быть оформлены таким образом, чтобы в них обязательно подчеркивался рекламный характер проводимого представительского мероприятия. Документами, подтверждающими отнесение расходов в состав представительских, являются:
- приказ руководителя предприятия о проведении приема (презентации, деловой встречи, праздника);
- официальное приглашение и официальное согласие от приглашенной стороны;
- программа проведения представительских мероприятий;
- смета расходов;
- отчет о проведении мероприятия.
Если фактические расходы превысили допустимые ограничения, то налогоплательщику сумму превышения придется покрывать за счет чистой прибыли предприятия.
Если по результатам предыдущего отчетного года предприятие имело убытки, то сумму представительских расходов не включают в состав валовых в полном объеме,
Подтверждением представительских расходов и их связи с хозяйственной деятельностью могут послужить договоры или соглашения, составленные в ходе встречи. Если в процессе переговоров не были подписаны договоры или другие согласительные документы, то желательно зафиксировать результат встречи в протоколе о намерениях, который бы содержал реквизиты и подписи сторон.
Налог с доходов физических лиц
На практике часто возникает вопрос о налогообложении доходов представителей приглашенной стороны - физических лиц. Для решения вопроса относительно удержания или не удержания налога с доходов физлиц с представителей других предприятий может быть использована идея невозможности персонификации полученных доходов. Право на ее существование в настоящее время подтверждено письмами Госкомпредпринимательства Украины от 10.08.2004 г. № 5377 и ГНАУ - от 26.08.2004г. № 7335/6/17-3116 и от 18.02.2005 г. N 1453/6/17-3116.
Так, Госкомпредпринимательства в упомянутом письме сообщает, что при предоставлении работникам питьевой воды, заказываемой предприятием, доход им не начисляется, поскольку ее потребление не персонифицировано.
Аналогично, и ГНАУ в письме от 26.08.2004 г. полагает, что расходы предприятия по организации праздничного вечера для всех работников имеют обезличенный характер, поэтому усредненная стоимость вечера не может служить показателем для определения дохода конкретного работника в виде дополнительного блага.
В письме ГНАУ от 18.02.2005 г. говорится, что стоимость банкета по празднованию профессиональных праздников, оплачиваемая профсоюзом и не являющаяся персонифицированной, не является объектом обложения налогом с доходов физлиц.
Аналогичный подход “нет персонификации - нет налога с доходов физлиц” может быть распространен и на участие предприятий в деловых переговорах, обедах, фуршетах и т.п.
Действительно, в случае отсутствия персонификации нет достаточных оснований для того, чтобы считать доказанным факт потребления блага (получения дохода от участия в обедах, фуршетах и т.п.) конкретным лицом-плательщиком налога.
Таким образом, в данной ситуации не представляется возможным подтвердить сам факт потребления дополнительного блага, что делает невозможным и определение конкретного налогоплательщика, а значит, нет и юридических оснований для начисления и удержания налога с доходов физлиц.
Бесплатная раздача сувенирной продукции при проведении представительских мероприятий также не персонифицируется, то есть конкретный получатель блокнота, ручки, календаря и т.п. нигде не фигурирует, следовательно, обложить налогом с доходов физлиц стоимость сувенирной продукции не представляется возможным.
В этом случае принимающая сторона должна составить конкретный акт и указать количество сувенирной продукции, розданной в рекламных целях неопределенному количеству лиц. А поскольку нет определенности в лицах, то отсутствует и субъект налогообложения. В данном случае налоговые инспекторы не могут потребовать от предприятия принудительной персонификации, поскольку это не установлено законом.
Таким образом, если документальное оформление представительских расходов предприятия находится на должном уровне, то никаких налоговых последствий у таких неперсонифицированных расходов не будет.
С другой стороны, не будет ли оплата проживания представителей приглашенной стороны в гостинице считаться доходом физического лица, поскольку в счетах указываются конкретные фамилии проживающих (имеет место условная персонификация)? Да, поскольку в данной ситуации действует норма пп. 4.2.9 Закона о налоге с доходов физлиц**. То есть если дополнительное благо предоставляется лицом, не являющимся работодателем налогоплательщика, либо лицом, действующим от имени или по поручению такого работодателя, то такие доходы приравниваются с целью налогообложения к подаркам с их соответствующим налогообложением.
Отметим, что в период с 01.01.2005г. по 31.03.2005г. п. 13.4 Закона о налоге с доходов физлиц устанавливал, что правила исполнения требований ст. 13 определяются КМ Украины. В Постановлении КМУ от 21.01.2005г. № 67 “О реализации статьи 13 Закона Украины “О налоге с доходов физических лиц” указывалось, что доход в виде стоимости унаследованного имущества включается в состав общего годового налогооблагаемого дохода плательщика и отражается им в годовой декларации об имущественном положении и доходах. С 01.04.2005 г. требование о самостоятельном декларировании наследства включено непосредственно в текст вышеуказанного Закона.
Однако в письме ГНАУ от 22.02.2005г. № 1516/6/17-3116 было отмечено, что по правилам ст. 13 и ст. 14 вышеуказанного Закона налогом облагаются лишь подарки, полученные от дарителя - физического лица, а подарки, врученные юридическим лицом - налоговым агентом, должны облагаться в общем порядке.
Таким образом, принимающая сторона должна удержать налог с дохода физлиц из суммы дохода, полученного в виде дополнительного блага, с учетом “натурального” коэффициента при оплате за проживание представителей приглашенной стороны в гостинице.
------------------------------------------------
* Закон Украины от 28.12,1994 г. № 334/94 - ВР “О налогообложении прибыли предприятий” в редакции от 22.05.1997 г. № 283/97 - ВР.
** Закон Украины, от 22.05.2003 г. № 889-IV “О налоге с доходов физических лиц”.
“Экспресс анализ законодательных и нормативных актов”, № 42 (512), 17 октября 2005 г.
Подписной индекс 40783