Госрегулирование хозяйственной деятельности: последние изменения
Часть I Налоговые проверки
Как мы обещали, статьи по вопросам защиты прав хозяйствующих субъектов (в нашем случае речь пойдет о том, как “давать отпор” сотрудникам контролирующих органов исключительно законными методами) будут носить сугубо практический характер. Не станет исключением и данный материал, в котором мы, рассмотрим, какие основные изменения в нормативных актах, регулирующих предпринимательскую деятельность, произошли и как предпринимателю в таких изменившихся условиях действовать.
Порядок проведения проверок,
применения финансовых санкций
и взыскания платежей
органами ГНС
Можно бы сказать, что это вопросы, которые бухгалтера не очень-то и беспокоят: нам главное, чтобы налоги были посчитаны, правильно и отчетность сдана вовремя, - скажут коллеги! Потому считаем необходимым предупредить сразу: эта статья рассчитана на ту категорию наших коллег, которые заинтересованы в РЕЗУЛЬТАТЕ их работы, которым является НАЛОГОВАЯ БЕЗОПАСНОСТЬ предприятия. Чтобы такую безопасность обеспечить, нужно уметь эффективно противостоять попыткам незаконного налогового давления на предприятия, в т. ч. замечать, отмечать и использовать в своих интересах ВСЕ. В том числе и процедурные нарушения, допущенные проверяющими.
Ведь с 1 сентября 2005 года, мы имеем очень мощный инструмент защиты наших прав и интересов - Кодекс административного судопроизводства; а с 1 января 2004 года Хозяйственный кодекс Украины, которые предусматривают что доначисление налогов и применение штрафных (финансовых) санкций с НАРУШЕНИЕМ ПРАВ ПРЕДПРИЯТИЯ ведет к признанию вынесенного налоговиками решения недействительным! На нашей стороне - стороне налогоплательщиков - сильное законодательное оружие, только нужно его правильно и грамотно использовать в своих интересах; этим методикам и посвящена настоящая статья.
Но есть еще одно маленькое “но” - готовьтесь судиться. Ибо практика автора показывает, что процедура апелляционного согласования налоговых обязательств в налоговой - это, откровенно говоря, сплошной камуфляж (за редкими и приятными исключениями) и положительного и законного решения там добиться практически невозможно! Вот рекомендации, как защитить свое предприятие через суд, мы и будем Вам предлагать.
Итак, за июль-август 2005 года система проведения проверок, применения и взыскания доначисленных платежей налоговыми органами изменилась очень существенно, - за два месяца применения изменений в целом сформировалась практика их применения, достаточная для того, чтобы делать выводы и находить и применять контрмеры.
Порядок учета платежей в бюджет и как его использовать
для нужд предприятия
Обновленная Инструкция, которую почти никто из бухгалтеров не читает, - Инструкция о порядке ведения органами государственной налоговой службы оперативного учета платежей в бюджет, контроль за взиманием которых осуществляется органами государственной налоговой службы Украины, утвержденная приказом ГНАУ от 18.07.2005г. N° 276 (далее - Инструкция),
- содержит ряд очень интересных и полезных для налогоплательщика моментов (неисполнение которых, надо отметить, можно обжаловать в суде и понудить налоговиков исполнить должное), а именно:
- Многим из нас хорошо известна схема: прячем убытки, платим чуть-чуть прибыли, потом уточненной декларацией убытки постепенно находим или же платим “по просьбе” авансом и после чувствуем себя, как говорится, не очень комфортно. Как с этим бороться? В п. 7.1 Инструкции прямо указано:
- налогоплательщик имеет ПРАВО подать заявление на возврат из бюджета ошибочно (чрезмерно) уплаченных сумм налогов в течение 1095 дней с момента возникновения переплаты, налоговый орган обязан переплату вернуть или дать мотивированный ответ
об отказе (допустим, налоговики не согласны с расчетом сумм переплаты), который в свою очередь является ДОКУМЕНТОМ ДЛЯ ОБЖАЛОВАНИЯ в судебном порядке!
- Иногда сталкиваешься с ситуацией, когда данные в карточке лицевого счета налогоплательщика указаны неверно - там или “висит” несуществующая недоимка, за которую налогоплательщика “дергают”, или наоборот - “переплата”, и устранить эту ошибку (тому, кто пробовал) часто бывает очень непросто. На самом деле, все не так сложно, как может показаться с первого взгляда. В соответствии с п. 9.4 Инструкции налогоплательщик имеет ПРАВО направить в налоговый орган требование о сверке состояния расчетов; сверка оформляется Актом (Приложение № 3 к Инструкции, - смотрите после статьи), где указываются все нестыковки и который является основанием для внесения исправлений в карточку лицевого счета или для судебных процедур. Практика вынесения судом решений о понуждении налогового органа внести в карточку лицевого счета соответствующие исправления в Украине сложилась, и в целом она на стороне налогоплательщика.
Обновленный порядок направления
налоговых уведомлений и решений о применении штрафных
(финансовых) санкций
Следующий интересный документ - обновленный Порядок направления органами государственной налоговой службы Украины налоговых уведомлений налогоплательщикам, всем хорошо известный и утвержденный приказом ГНАУ от 21.06.2001г. № 253 (с изменениями и дополнениями, далее - Порядок направления налоговых уведомлений и решений), обновленный приказом ГНАУ от 10.08.2005 г. № 328.
В названии этого документа к привычному налоговому уведомлению вдруг неожиданно добавилось какое-то непонятное Решение о применении штрафных (финансовых) санкций и Порядок стал называться Порядок направления органами государственной налоговой службы Украины налоговых уведомлений налогоплательщикам и решений о применении штрафных (финансовых) санкций. Этому новому документу, который ГНАУ предписывает направлять (как мы это разъясним ниже, никакой необходимости в направлении таких решений нет) налогоплательщикам, посвящен целый раздел Приказа - раздел 7 “Порядок составления, направления (вручения) субъектам хозяйствования налоговыми органами решений о применении штрафных (финансовых) санкций, их учета в налоговых органах”.
Документ интересен тем, что налоговая администрация изобрела новый, ни одним законом не предусмотренный, документ - Решение о применении штрафных (финансовых) санкций, и наши юристы и Ваш покорный слуга уже встречали его, как говорится, “в деле”, - обычно Решение составляют и направляют самым что ни на есть обычным порядком - как налоговое уведомление по делам, санкции в которых не могут быть определены налоговым уведомлением в соответствии с п. 6.1 Закона № 2181*, указывают срок для уплаты санкций - 10 дней и, как говорится, уважаемый налогоплательщик, - делай, что хочешь! Этот документ, мягко говоря, не вполне согласуется с действующим законодательством: он не предусмотрен никаким законом, - это собственное изобретение ГНАУ.
Поэтому мы хотим уделить данному вопросу особое внимание и дать нашим уважаемым коллегам некоторые рекомендации, как с этим новым изобретением ГНАУ быть!
Итак, обо всем по порядку. Приказом № 328 ГНАУ сделала попытку заполнить пробел в полномочиях налоговиков применять штрафные санкции. В соответствии со ст. 10 Закона Украины от 04.12.1990г. № 509-XII “О государственной налоговой службе в Украине” в редакции от 24.12.1993 г. № 3813-XII (далее - Закон о ГНС) местные налоговые инспекции имеют право контролировать не только:
- правильность уплаты налогов, сборов и других обязательных платежей в бюджет; порядок уплаты которых регулируется Законом № 2181 и которым предусмотрены санкции за нарушение НАЛОГОВОГО законодательства и порядок их применения - направлением налоговых уведомлений в соответствии с п.6.1 ст. 6 и пп. 4.2.2 п.4.2 ст. 4 Закона № 2181, - в данном случае вопросов как быть у налоговиков не возникало - есть налоговое нарушение - вот Вам, товарищ налогоплательщик, налоговое уведомление;
- но и другие вопросы хозяйственной деятельности: осуществлять надзор за соблюдением законодательства в сфере валютных операций, за соблюдением порядка наличных расчетов, за соблюдением порядка использования регистраторов расчетных операций (ст. 10 Закона о ГНС), - а вот здесь у налоговой начинались проблемы - как оштрафовать налогоплательщика? Налоговое уведомление направить нельзя - Законом № 2181 не предусмотрено (все попытки использовать в таких случаях налоговые уведомления были отбиты нашими юристами в суде), в суд обратиться с иском о взыскании - единственный законный способ воздействия на нарушителя - но им почему-то налоговая почти не пользовалась
Итак, чтоб облегчить себе жизнь, ГНАУ придумала (не спросив у законодателя
- можно или нельзя) - новый документ “Решение о применении штрафных (финансовых) санкций”! Некоторые горячие сотрудники налоговой (Ваш покорный слуга уже сталкивался с подобными ситуациями) даже стали писать в таком Решении, что налогоплательщик обязан уплатить указанные в нем суммы санкций в течение 10 дней! - хотя такой порядок уплаты не предусмотрен не то что Законом, он не предусмотрен даже самим Приказом № 328 ГНАУ - т.е. лиха беда начало: ГНАУ вводит не предусмотренный законом акт, а местные налоговики его еще “дорабатывают”. Чтоб было пострашней!!!
Хотелось бы заранее успокоить наших коллег - это свежеизобретенное Решение не налагает на Вас никаких обязательств: налоговый долг у Вас не появляется; обязанность уплатить указанную в Решении сумму в десятидневный или какой-то другой срок
- тоже не возникает! Т.е. такое решение нельзя рассматривать как акт ненормативного характера (налоговое уведомление или налоговое требование), на основании которого у предприятия возникают обязательства перед бюджетом и который подлежит обжалованию в суде! С юридической точки зрения Решение о применении штрафных (финансовых) санкций - это не порождающая никаких обязательств для предприятия бумага - просто напоминание о том, что налоговый орган имеет к Вам претензии в виде
указанной в этом решении суммы! А претензии между юридическими лицами у нас в Украине по-прежнему разрешаются в судебном порядке, поэтому тот, кто эти претензии имеет (налоговый орган) - тот пусть в суд и обращается! Можно конечно, если есть такое желание, обжаловать Решение в суде в порядке административного судопроизводства, - суды
пока что иски об отмене таких Решений принимают к производству, хотя это тоже большой вопрос, а имеют ли право суды их рассматривать, ведь с правовой точки зрения такое Решение - это не порождающая никаких обязанностей для налогоплательщика бумага со страшными словами и цифрами и подписью председателя налоговой, т.е. почти ничем от любовного послания не отличающаяся - ЭМОЦИЙ МНОГО, ПОСЛЕДСТВИЙ НИКАКИХ!!!
Новый порядок оформления результатов проверок
А вот следующий документ - совершенно новый “Порядок оформления результатов невыездных документальных, выездных плановых и внеплановых проверок по вопросам соблюдения налогового, валютного и другого законодательства”, утвержденный приказом ГНАУ от 10.08.2005г. № 327 (далее - Порядок оформления результатов проверок), безусловно, заслуживает самого внимательного изучения, - как говорится, видишь закон - ищи в нем дыру, а нарушения данного порядка в процессе проведения проверки - это (специалисты знают) уже основание для отмены всех актов (хоть уведомлений, хоть решений), по его результатам принятых!
В сущности, существенных изменений существовавшего порядке составления актов проверок не произошло, но некоторые интересные моменты все же есть:
- Первое - согласно п. 1.7 Порядка “Факты выявленных нарушений налогового, валютного и другого законодательства излагаются в акте невыездной документальной, выездной плановой или внеплановой проверок четко, объективно и в полной мере, со ссылками на первичные или другие документы, которые зафиксированы в бухгалтерском и налоговом учете, подтверждающие наличие указанных фактов”, - т.е. если факты “нарушений” будут указаны необъективно, без ссылок на документы. То это уже является основанием для признания в судебном порядке решений налогового органа незаконным (нарушает предписания, установленные приказом ГНАУ - нормативным документом), что в свою очередь является одним из оснований для признания налогового уведомления, принятого по его результатам, недействительным**.
- Второе - то же касается и предписаний пп. 2.3.4 Приказа: “Не допускается отображение в акте проверки необоснованных данных, а также субъективных предположений проверяющих, которые не подтверждаются доказательствами, и разного рода выводов относительно действий должностных лиц субъекта хозяйствования (например, “укрывательство объекта налогообложения”, “разворовывание”, “присвоение”, “описка” и тому подобное)”, - делаем те же самые выводы, ГНАУ дает своим подчиненным совершенно справедливые распоряжения, но ведь они закреплены в виде НОРМАТИВНОГО ДОКУМЕНТА, т.е. уже ОБЯЗАТЕЛЬНЫ, а кто не выполняет - смотри пункт выше!
- Третье - теперь касательно возражений к акту проверки. Наученные горьким опытом налогоплательщики часто не придают такой формальности, как возражения к акту проверки, большого значения (и правильно делают) и сразу отправляются в хозяйственный суд (кто понаивней - пишет жалобу)!
'Но Ваш покорный слуга в свете Порядка придерживается иного мнения: надо сражаться за каждый бруствер, за каждую строчку, за каждую букву и запятую, т.е. “не треба нехтувати”... ибо это и есть главная задача уважающегося себя (и предприятие) бухгалтера, а особенно - финдиректора - защитить свое предприятие и труд своих подчиненных! Теперь, если Вы собрались писать возражения, то надо помнить следующее:
а) при подписании акта проверки сделать в нем отметочку примерно такого содержания “с выводами акта проверки не согласен, возражения направим в срок, предусмотренный действующим законодательством”, - а срок этот, согласно п. 4.4 Порядка, - 3 дня с момента ПОЛУЧЕНИЯ экземпляра акта;
б) а вот далее начинается совсем интересное кино - в соответствии с п. 4.1 Порядка при наличии возражений со стороны налогоплательщика их рассмотрение должно быть вынесено на “рассмотрение постоянных комиссий при областных государственных налоговых администрациях (государственных налоговых инспекциях, специализированных государственных налоговых инспекциях по работе с крупными плательщиками налогов)” - если комиссия проигнорирует Ваши ДРАГОЦЕННЫЕ, ОЧЕНЬ ВАЖНЫЕ, ГЛУБОКИЕ, ОБОСНОВАННЫЕ, ЗАКОННЫЕ, СПРАВЕДЛИВЫЕ ВОЗРАЖЕНИЯ, то что с ними будет, Вы понимаете сами - Исковое заявление в суд в порядке административного судопроизводства с иском о признании БЕЗДЕЯТЕЛЬНОСТИ государственного органа незаконным с последствиями в виде отмены принятого в результате такой бездеятельности налогового уведомления или чего другого;
в) Порядком установлены сроки для составления акта проверки: “составляется в двух экземплярах и подписывается в течение 5-ти рабочих дней со дня окончания установленного для проведения проверки срока (для субъектов малого предпринимательства - в течение 3-х рабочих дней, а для субъектов хозяйствования, которые ' имеют филиалы и находятся на консолидированной уплате, - в течение 10-ти рабочих дней). Срок составления акта проверки не учитывается в сроках проведения проверки ...” (п.4.2 Порядка);
г) Порядком установлены также сроки для принятия налогового уведомления (решения о применении санкций) - в течение десяти дней с момента регистрации акта проверки (Порядком установлена процедура его регистрации) или рассмотрения возражений налогоплательщика (п. 4.11 Порядка);
д) для налогоплательщиков, злостно уклоняющихся от получения акта проверки и налогового уведомления (уверен, что среди наших уважаемых читателей таких бессовестных субъектов нет), ситуация получается совсем комическая - в соответствии с абзацем третьим пп. 5.3.1 ст. 5 Закона № 2181 налогоплательщик обязан уплатить сумму налогового обязательства, указанного в налоговом уведомлении, в течение десяти дней с момента ПОЛУЧЕНИЯ оного!!! Так вот, если налогоплательщик уклоняется от получения акта проверки, то ему ничего не будет, а вот если - от получения налогового уведомления, то инспектор составит акт о невозможности его вручения налогоплательщику и разместит документ на доске налоговых объявлений (п. 4.9 Порядка направления органами государственной налоговой службы Украины налоговых уведомлений плательщиками налогов и решений о применении штрафных (финансовых) санкций, и пп. 6.2.4 Закона № 2181) - день такого размещения приравнивается ко дню вручения! Продолжение следует.
--------------------------------
* Закон Украины от 21.12.2000 г. № 2181-III “О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами”.
** Мы еще раз хотим подчеркнуть, что чем больше приказов, инструкций и т. п. с ИХ стороны, тем выше шансы на отмену принятых решений У НАС, поскольку все эти предписания, В ПЕРВУЮ очередь, согласно ст. 19 Конституции Украины ДОЛЖЕН СОБЛЮДАТЬ сам контролирующий орган!
“Экспресс анализ законодательных и нормативных актов”, № 47 (517), 21 ноября 2005 г.
Подписной индекс 40783