Обучение за счет предприятия
Налог на прибыль
ВОПРОС: 1. Предприятие перечислило средства Днепропетровскому учебно-курсовому комбинату за обучение работника профессии крановщика.
Подлежат ли включению в состав валовых расходов перечисленные суммы?
Как такие расходы отражаются в декларации по налогу на прибыль предприятия?
2. Какие изменения ожидаются с 1 января 2006 года в порядке отнесения затрат на обучение работников к составу валовых расходов?
3. В чем разница между обучением, подготовкой, переподготовкой и повышением квалификации с позиций Закона о прибыли?
4. Относятся ли затраты на повышение квалификации к валовым расходам?
5. Как доказать налоговому органу, что обучение работника в отечественном учебном заведении по специальности “Бухгалтерский учет и аудит” осуществляется по профилю предприятия, если основной деятельностью такого предприятия является оптовая торговля?
ОТВЕТ: 1. Да, подлежат - при выполнении условий, предусмотренных абзацем третьим пп. 5.4.2 Закона о прибыли, а именно:
- профессиональная подготовка (переподготовка) работника должна соответствовать профилю предприятия в рамках его основной деятельности (т. е. профессия крановщика должна быть востребована на данном предприятии);
- работник должен состоять с предприятием в трудовых отношениях, которые оформляются путем заключения трудового договора на основании гл. III КЗоТ; сюда же относится работа по совместительству. Не являются трудовыми отношения, возникающие при заключении договоров гражданско-правового характера, поскольку такие отношения регулируются нормами ГК;
- учебное заведение должно быть украинским (то есть резидентом Украины) и иметь статус учебного (согласно ст. 18 Закона № 103 учебно-курсовые комбинаты относятся к профессионально-техническим учебным заведениям);
- работник не должен быть по отношению к предприятию связанным лицом*.
Кроме того, размер затрат на обучение не должен превышать 2 % фонда оплаты труда отчетного периода (Постановление № 1461).
ПРИМЕР
В III квартале 2005 г. предприятие заплатило за обучение работника 600 грн., а размер ФОТ за 9 месяцев 2005 г. составил 25 000 грн.
Значит, в состав ВР можно включить сумму, не превышающую 500 грн. (25 000 грн. х 2 %).
В декларации по налогу на прибыль предприятия за три квартала 2005 г. такая сумма отражается в строке 04.12 (прочие расходы).
2. С 1 января 2006 г. абзац третий пп. 5.4.2 Закона о прибыли (затраты на обучение) будет действовать в новой редакции (изменения внесены Законом № 2229)**.
Что же изменится?
В первую очередь отметим положительный момент - более высокий норматив для отнесения “учебных” расходов к составу ВР: в размере, не превышающем 3 % ФОТ отчетного периода (сейчас 2 %).
Среди остальных изменений наибольшее значение имеет возможность отнесения на ВР (в пределах 3%-ного норматива) расходов на обучение нештатных работников. При этом такие расходы должны быть связаны:
- с обучением и(или) профессиональной подготовкой в отечественных высших и профессионально-технических учебных заведениях лиц, не состоящих в трудовых отношениях с предприятием, - при условии, что такие лица отработают на данном предприятии не менее 3 лет по окончании учебы;
- организацией учебно-производственной практики по профилю основной деятельности предприятия (на самом предприятии или в его структурных подразделениях, обеспечивающих его хозяйственную деятельность) лиц, которые учатся в высших и профессионально-технических учебных заведениях.
В порядке включения в состав ВР затрат на обучение штатных работников (в пределах 3%-ного норматива) также есть свои изменения:
- к затратам на профессиональную подготовку и переподготовку добавились расходы на обучение и повышение квалификации;
- количество ограничений существенно сократилось. Уже не требуется привязки таких затрат к обучению по профилю предприятия в отечественных - в том числе учебных - заведениях образования, а также “запрета” по связанным лицам. Единственным условием для отнесения таких затрат на ВР является наличие трудовых отношений между работником и предприятием.
Вывод. С 2006 года обучать за счет предприятия работников, в том числе связанных лиц, можно будет и не по профилю предприятия, за рубежом и в заведениях, не являющихся учебными.
С одной стороны, это хорошо, однако у такой “медали” есть и обратная сторона: ведь теперь под 3%-ное ограничение попадут затраты, связанные с повышением квалификации работников на семинарах, профессиональных курсах, “круглых столах” и т. п., которые сейчас включаются в состав ВР полностью.
3. Закон о прибыли не дает определения данным терминам.
На наш взгляд, обучение - это процесс получения знаний (в том числе профессиональных), а подготовка, переподготовка и повышение квалификации - его разновидности. При этом каждому виду обучения соответствует свой документ об образовании (например, подготовке - диплом об окончании учебного заведения, переподготовке - квалификационное свидетельство, повышению квалификации - сертификат, свидетельство и т. п.).
Достаточно четкое определение таких понятий было дано ГНАУ в Письме № 8053, которое в этой части не утратило своей актуальности***.
Из приведенных в письме ГНАУ определений следует, что профессиональная подготовка и переподготовка - это всегда получение образования с одновременным получением квалификации (специальности).
А вот повышение квалификации имеет другую цель - усовершенствовать уже имеющиеся профессиональные знания, умения и навыки. Заметим, что для работников определенных профессий, например бухгалтеров финансовых учреждений, повышение квалификации является обязательным (Распоряжение № 1590). Именно поэтому расходы на повышение квалификации, на наш взгляд, нельзя относить к расходам двойного назначения.
4. В настоящей редакции пп. 5.4.2 Закона о прибыли нет такого вида обучения, как “повышение квалификации”. Значит, формально расходы на эти цели не должны ограничиваться 2 %-ным нормативом, а должны включаться в состав ВР полностью согласно п. 5.2 Закона о прибыли.
Вместе с тем хотим вас предупредить, что ГНАУ в своих разъяснениях (Письма № 14082 и № 11715) не делает различий между видами обучения и считает, что расходы на повышение квалификации должны включаться в состав ВР согласно пп. 5.4.2 Закона о прибыли, то есть с учетом ограничений.
Поэтому окончательное решение - включать в состав ВР расходы, понесенные в 2005 г. на повышение квалификации, или не включать - принимает сам налогоплательщик.
5. Напомним всем читателям, что обязанность доказать связь расходов на обучение работников с основной деятельностью предприятия возложена на само предприятие (пп. 5.4.2 Закона о прибыли). В случае несогласия с доводами предприятия налоговый орган обязан обратиться в Министерство по делам науки и технологий, экспертное заключение которого является основанием для принятия решения налоговым органом.
В данном случае советуем в приказе о направлении работника на учебу указать, что необходимость в специалисте со знанием бухгалтерского учета и аудита обусловлена основной деятельностью предприятия.
Ведь разбираться в сложностях действующего законодательства, уметь вести бухгалтерский и налоговый учет (тем более - на предприятиях торговли) под силу только специалисту. Такого же мнения придерживается и Госкомпредпринимательства, которое в Письме № 3-513 указало, что без таких специалистов, как бухгалтер (юрист, менеджер), невозможна профильная деятельность любого предприятия.
Если предприятие желает обучить своего работника, а не взять готового специалиста со стороны - это его право.
___________________________
* Связанное лицо - физическое лицо или члены семьи физического лица, осуществляющие контроль над налогоплательщиком; должностное лицо налогоплательщика, уполномоченное осуществлять от имени налогоплательщика юридические действия, направленные на установление, изменение или прекращение правовых отношений, а также члены его семьи (п. 1.26 Закона о прибыли).
** “Расходы налогоплательщика, связанные с профессиональной подготовкой, обучением, переподготовкой или повышением квалификации лиц, состоящих в трудовых отношениях с таким налогоплательщиком; расходы на обучение и(или) профессиональную подготовку в отечественных высших и профессионально-технических учебных заведениях других лиц, не состоящих с таким налогоплательщиком в трудовых отношениях, но заключивших с ним письменное соглашение (договор, контракт) о взятых ими обязательствах отработать у налогоплательщика по окончании высшего и(или) профессионально-технического учебного заведения и получения специальности (квалификации) не менее трех лет; расходы на организацию учебно-производственной практики по профилю основной деятельности налогоплательщика или в структурных подразделениях, обеспечивающих его хозяйственную деятельность, лиц, которые учатся в высших и профессионально-технических учебных заведениях. Указанные расходы включаются в валовые расходы в размере до 3 процентов фонда оплаты труда отчетного периода”.
*** “Профессиональная подготовка квалифицированного работника - это подготовка, обеспечивающая одновременное получение профессионально-технического образования и квалификации работника на базе полного общего среднего образования или базового общего среднего образования с предоставлением возможности получения полного общего среднего образования.
Профессиональная подготовка специалиста - это подготовка, обеспечивающая одновременное получение полного высшего образования по специальности и квалификации специалиста.
Переподготовка - это получение образования соответствующего образовательно-квалификационного уровня, которое, как правило, отвечает отрасли знаний.
Повышение квалификации - это обучение в целях повышения и развития умений, навыков и знаний, необходимых для эффективного решения задач профессиональной деятельности”.
Перечень документов
1. ГК - Гражданский кодекс Украины от 16.01.03 г. № 435-IV.
2. КЗоТ - Кодекс законов о труде Украины от 10.12.71 г.
3. Закон № 2229 - Закон Украины от 14.12.04 г. № 2229-IV “О внесении изменений в некоторые законодательные акты Украины (в сфере высшего образования)”.
4. Закон № 103 - Закон Украины от 10.02.98 г. № 103/98-ВР “О профессионально-техническом образовании”, с изменениями.
5. Постановление № 1461 - постановление КМУ от 24.12.97 г. № 1461 “О размере расходов налогоплательщика на профессиональную подготовку или переподготовку”.
6. Распоряжение № 1590 - Распоряжение Госкомфинуслуг от 13.07.04 г. № 1590 “Об утверждении Профессиональных требований к руководителям и главным бухгалтерам финансовых учреждений”.
7. Письмо № 14082 - письмо ГНАУ от 18.10.01 г. № 14082/7/17-0517 “Относительно порядка налогообложения средств, перечисленных облпрофсоюзом автошколе за обучение водителя с целью повышения квалификации”.
8. Письмо N 211715 - письмо ГНАУ от 30.08.01 г. № 11715/7/17-0517 “Относительно порядка налогообложения стоимости обучения (повышения квалификации) специалиста в высшем учебном заведении и отнесения этих средств на валовые расходы”.
9. Письмо № 3-513 - письмо Госкомпредпринимательства от 11.01.01 г. № 3/513/80 (см. п. 2 - относительно включения в состав валовых расходов затрат, связанных с обучением работников предприятия).
Нина Журавель,
бухгалтер-эксперт фирмы “Баланс-Клуб”