Облік приросту(убутку) імпортних товарів

Цікавий нюанс: у розрахунку приросту (убутку) імпортних товарів бере участь балансова вартість товарів (далі - БВТ), а до валових витрат включається балансова вартість інвалюти (далі - БВВ), сплачена постачальнику-нерезиденту. Для того щоб допомогти платникам податків зорієнтуватися в цих моментах, проаналізуємо норми Закону про прибуток та П(С)БО.

Платник податків веде облік приросту (убутку) балансової вартості тих товарів, витрати на придбання яких включаються до складу валових витрат (п. 5.9 Закону про прибуток).

У чому проблема?

Балансова вартість імпортних товарів (первісна вартість - на етапі їх придбання) визначається згідно з правилами бухгалтерського обліку (П(С)БО 9 та 21), а валові витрати - згідно з нормами Закону про прибуток (пп. 7.3.2).

Конкретніше - первісна вартість імпортного товару розраховується за курсом НБУ на дату оприбуткування товару*, який поставляється на умовах відстрочення платежу (п. 5 П(С)БО 21).

А валові витрати формуються виходячи з розміру балансової вартості інвалюти, яка, зокрема, залежить від того:

- яка сума в гривнях сплачена комерційному банку**;

- який метод оцінки балансової вартості інвалюти вибраний платником податків при її списанні;

- яка балансова вартість інвалюти, що вже наявна у складі активів підприємства.

Таким чином, сума балансової вартості інвалюти, як правило, відрізняється від балансової вартості імпортних товарів. А отже, і сума ВВ, що визначається згідно з п. 5.1 Закону про прибуток, звичайно не відповідає сумі ВВ (ВД), що формується за рахунок убутку (приросту) балансової вартості таких товарів за правилами п. 5.9***.

А цього допускати не можна! Адже розрахунок приросту (убутку) імпортних товарів здійснюється якраз з метою дотримання принципу відповідності доходів і витрат****, що передбачає перерахунок товарів тільки в межах величини ВВ.

Зауважимо, що коли імпортний товар буде придбаний і реалізований в одному звітному періоді, то результат обліку за п. 5.9 не вплине на величину ПЗ (ВВ за товаром будуть відповідати сумі, відображеній у рядку 04.1 декларації з податку на прибуток).

Пропонуємо на невеликому прикладі простежити за тим, до яких податкових наслідків приведе невідповідність БВВ, перерахованої в оплату вартості імпортних товарів, і БВТ.

ПРИКЛАД

У I кварталі 2005 р. придбаний імпортний товар на суму 10 000 дол. США, у цьому ж кварталі здійснена оплата. У наступному звітному періоді товар реалізований за 70 000 грн. Інших операцій протягом півріччя підприємство не здійснювало.

Розглянемо два варіанти, при яких у перерахунку у гривні:

- БВТ = 51 200 грн.; БВВ = 50 000 грн. (БВТ > БВВ);

- БВТ = 50 000 грн.; БВВ = 51 200 грн. (БВТ < БВВ).

1. Розрахуємо приріст (убуток) БВТ за I квартал і півріччя 2005 року.

2. Заповнимо декларацію з податку на прибуток за I квартал і півріччя 2005 року.

Висновки

Перекручення показників оподатковуваного прибутку та ПЗ, викликане відмінностями між величиною БВТ і БВВ, “зникає”, як тільки реалізований товар списується з балансу. Тобто в кінцевому підсумку до бюджету будуть сплачені правильні суми податку.

Однак протягом звітного періоду, коли товар знаходився на складі, до бюджету надійде сума податку або в завищеному розмірі (якщо БВТ > БВВ), або в заниженому (якщо БВТ < БВВ). Тому наші рекомендації стосуються ситуацій, коли імпортний товар хоча б протягом одного звітного періоду знаходився на складі.

Рекомендації бухгалтеру

1. Якщо за умовами договору товар поставляється після його оплати, то в тому звітному періоді, коли товар буде оприбуткований (БВТ буде відома), порівняйте БВТ із сумою ВВ, сформованою виходячи з розміру БВВ. При цьому якщо:

- БВТ > БВВ, то ви маєте право зменшити завищені ПЗ, відобразивши суму перевищення в рядку 01.2 декларації звітного періоду зі знаком “мінус”;

- БВТ < БВВ, то вам необхідно збільшити занижені ПЗ, відобразивши суму заниження в рядку 01.2 декларації звітного періоду зі знаком “плюс”;

- БВТ = БВВ, то ніяких коригувальних дій робити не слід;

2. Якщо за умовами договору товар оплачується після його отримання, то в тому звітному періоді, коли БВВ буде відома, порівняйте суму ВВ, сформовану виходячи з розміру БВВ, з БВТ (якщо товар до цього часу не буде проданий). При цьому необхідно скористатися рекомендаціями пункту 1.

Крім того, рекомендуємо не забувати про “плюси” листа ДПАУ від 31.01.04 р. № 1557/7/15-1117*****, які “проявляються” у цій ситуації.

Адже якщо керуватися листом ДПАУ, то ВВ і БВТ визначаються за одним курсом - курсом НБУ на дату оприбуткування товару. А отже, немає необхідності визначати суму відхилення ПЗ (за рахунок перерахунку за п. 5.9) і коригувати занижені (завищені) ПЗ;

А якщо дотримуватися Закону про прибуток, то БВВ, а отже, і величину ВВ, у періоді отримання товару визначити неможливо. При цьому ВД імпортера збільшиться за рахунок приросту БВТ на кінець звітного періоду (первісна вартість товару вже сформована). Таким чином, якщо імпортний товар придбаний, але до кінця звітного періоду не реалізований, то щоб уникнути появи ВД (без ВВ) вигідно скористатися роз'ясненням ДПАУ (Листом № 1557) і включити до ВВ вартість товару, розраховану за курсом НБУ.

Зауважимо, що після оплати необхідно відкоригувати ВВ відповідно до вимог Закону про прибуток (тобто виходячи з БВВ). Суму коригування ВВ слід провести по рядку 04.1 декларації.

Щодо формування валових витрат та
балансової вартості імпортних товарів

(Із Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”
у редакції Закону України від 22.05.97 р. № 283/97-ВР)

7.3.2. Витрати, понесені (нараховані) платником податку в іноземній валюті протягом звітного періоду у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до валових витрат такого платника податку, визначаються у сумі, що має дорівнювати балансовій вартості такої іноземної валюти, визначеної згідно із положеннями підпунктів 7.3.1, 7.3.4, 7.3.6 цієї статті, і не підлягають перерахуванню у зв'язку із зміною обмінного курсу гривні протягом такого звітного періоду.

(Із П(С)БО 21 “Вплив змін валютних курсів”,
затвердженого наказом Мінфіну України
від 10.08.2000 р. № 193)

5. Операції в іноземній валюті під час первісного визнання відображаються у валюті звітності шляхом перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням валютного курсу на дату здійснення операції (дата визнання активів, зобов'язань, власного капіталу, доходів і витрат).

_____________________

* Перерахування авансу, якщо товар поставляється на умовах передоплати.

** Банк купує іноземну валюту для клієнтів за ринковим курсом.

*** В ідеалі балансова вартість товарів повинна була б відповідати величині ВВ (як при придбанні товарів у резидента).

**** У податковому обліку цей принцип працює тільки для матеріальних витрат, причому завдяки механізму п. 5.9 Закону про прибуток.

***** Якщо дотримуватися рекомендацій ДПАУ, то 88 за імпортним товаром визначаються виходячи з курсу НБУ на дату отримання товару.

Ольга Папінова,
бухгалтер-експерт фірми “Баланс-Клуб”

Документи що посилаються на цей