Комментарий к бухучетным изменениям
Итак, счетоводы Минфина привнесли в бухгалтерскую жизнь страны следующие новации:
1. Изменение схемы отражения НДС при импорте услуг.
2. Изменения Плана счетов и примкнувшей к нему Инструкции.
Прокомментируем их в меру наших скромных способностей.
1. “Импортно-услужливый” НДС
Судя по всему, новоявленный п. 4.1 Инструкции по бухучету НДС является модифицированным вариантом старой (до внесения изменений приказом Минфина от 10.06.2005г. № 460) редакции п. 5 этого же документа.
Обратим внимание на то, что сама корреспонденция счетов, отражающая начисление НДС при импорте работ (услуг), не изменилась. Как и прежде, корреспондируют (в обе стороны) субсчета 641 и 644.
Бухгалтерские поправки, как нам кажется, призваны отразить изменения, постигшие в июле 2005 года п/п. 7.5.2 Закона об НДС.
Дата возникновения НК не конкретизируется, а отмечается лишь то, как отражается НК.
2. План и Инструкция
Нежные чувства Минфина к Плану счетов проявляются в регулярной зачистке соответствующих документов.
В то время как бухгалтерские авторитеты подвергают сомнению саму необходимость регламентации свода счетов и правил их корреспонденции*, Минфин с завидным упрямством рихтует свое “плановое” детище.
Проанализируем наиболее существенные изменения в Инструкции о применении все того же Плана счетов.
2.1. НМА
Помимо подгонки названий счетов под существующие законодательные формулировки обращают на себя внимание две вещи:
а) из определения НМЛ наконец исключили оговорку о том, что их идентификация связана с “отделимостью от предприятия”. Соответствующую поправку внесли в П(С)БУ 8 еще в 2000 году**. Обусловлены такие изменения, очевидно, положением параграфа 12 МСБУ 38:
"Отделимость не является необходимым условием для идентифицируемости, поскольку компания может быть способна идентифицировать актив каким-то иным образом”;
б) При перечислении объектов яролісобственности (счет 124) такой нематериальный актив, как ноу-хау, определен в качестве разновидности коммерческой тайны. Такая трактовка соответствует параграфу 57 Концептуальной основы МСБУ, согласно которой “ноу-хау, полученные в процессе исследовательско-конструкторской работы, могут соответствовать определению активов, если предприятие, сохраняя их в тайне, контролирует выгоды, которые надеется получить от них”.
2.2. Запасы
Увертюра описания класса счетов 2 пополнилась готовой продукцией и товарами***. Поскольку такие виды запасов и до сих пор включались в класс 2, то это изменение является скорее техническим.
А вот второе изменение, добавившее третий абзац к описанию класса 2, заслуживает особого внимания.
Итак, отныне отгруженные запасы “до перехода покупателю рисков и выгод, связанных с правом собственности на них, отражаются на отдельных субсчетах соответствующих счетов**** учета запасов”.*****
С нашей точки зрения, указанное положение весьма неоднозначно.
Во-первых, согласно параграфу 57 Концептуальной основы МСБУ “при определении наличия актива право собственности не является существенным”.
Во-вторых, неясным остаются ключевые вопросы:
- какие именно риски и выгоды “связаны” с правом собственности?
- какая степень передачи рисков и выгод считается достаточной для списания запасов?
Без соответствующих официальных разъяснений новая норма Инструкции может оказаться источником серьезных проблем.
Предположим, в договоре на поставку товара зафиксированы такие положения: “Риски потери или повреждения товара переходят покупателю при поставке. Право владения товаром не переходит покупателю и сохраняется за поставщиком до того момента, пока поставщик не получит оплату товара”.
И как прикажете действовать теперь главбуху поставщика?
Списывать товар при поставке с баланса или нет?
А как быть тем предприятиям, которые при поставке берут на себя гарантийные обязательства? Ведь в определенных ситуациях эти предприятия обязаны будут признать право собственности на возвращенный им товар и вернуть полученные за него деньги. Риск возврата, таким образом, “связан” с правом собственности на поставленный товар.
Может ли отныне главбух предприятия списать с баланса проданный товар, по которому предприятие предоставило покупателю соответствующие гарантии? Неужели поставщик вынужден будет учитывать их в своем балансе****** до момента истечения гарантийных сроков, когда исчезнет риск возврата?
На наш взгляд, воспринимать новую норму Инструкции о применении Плана счетов следует исключительно в контексте общей законодательной концепции. Согласно определению активов (см. ст. 1 Закона “О бухгалтерском учете и финансовом отчетности в Украине”) они признаются при условии наличия контроля******* и ожиданий относительно получения экономических выгод в будущем. О праве собственности в данном Законе речь не идет.
Поэтому, если поставщик, передав запасы, утрачивает над ними контроль********, он не может продолжать их учитывать (признавать) в своем балансе.
И никакие положения Инструкции о применении Плана счетов превозмочь этой простой истины не в силах.
2.3. Выплаты работникам
Преобразования, постигшие счет 66, связаны, как мы полагаем, с принятием П(С)БУ 26 “Выплаты работникам”.
Теперь Минфин на вопросы смотрит “ширше”, и на сч.66 будут учитываться не только “оплата труда”, но и расчеты “по прочим текущим выплатам” (субсчет 663). В состав “прочих” попало то, что не относится к фонду оплаты труда.
В дебет нового субсчета 663 предписано, например, относить “безработное” и “нетрудоспособное” пособия. Объясняется это, наверное, тем, что такие выплаты не входят в состав фонда оплаты труда*********.
Если до сих пор такие “страховки” считались “зарплатными” и включались в субсчет 661, то отныне они лишаются этого статуса в бухучете.
2.4. Внутрихозяйственные расчеты
Преамбула к субсчету 683 дополнена описанием корреспонденции, сопровождающей межфилиальный оборот активов.
Ничего особо нового здесь не обнаружилось: передача активов отражается по д-ту 683, а получение наоборот - по к-ту 683.
Настораживает лишь то, что при обновлении описания счета 683 Минфин не исключил из старого текста упоминание о “реализации продукции, работ, услуг” в отношениях между “производственными единицами и хозяйствами”. Неужто в Минфине и впрямь считают, что в рамках одного юрлица возможны операции по “реализации”?
2.5. Будущие доходы
Из перечня доходов, подлежащих отсрочке по к-ту 69, исключена “выручка за грузовые перевозки”.
Такое изменение, думаем, отнюдь не означает, что операции по грузоперевозкам ни при каких обстоятельствах не смогут отразиться на сч.69.
Доходы от любых операций имеют шанс (при соблюдении определенных условий) фиксироваться в составе доходов будущих периодов.
Причина изменений, коснувшихся описания сч.69, по-видимому, заключается в том, что формальное прочтение старого текста заставляло любые доходы от грузоперевозок включать сначала в д-т69.
2.6. Апвофеоз
Достойным финалом инструктивных поправок стало увеличение перечня проводок. С завидной настойчивостью Сизифа Минфин исправляет списки возможных корреспонденции счетов.
Совершенству, разумеется, пределов нет, но можно ли объять необъятное?
_____________
* Руководство Федерации профессиональных бухгалтеров и аудиторов Украины считает План счетов одним из “недостатков существующей системы бухгалтерского учета”.
** Приказом Минфина от 30.11.2000 г. № 304.
*** До этого там упоминались почему-то только предметы труда и средства труда в виде МБП.
**** Как мы понимаем, под “соответствующими счетами” Минфин подразумевает здесь балансовые счета.
***** Данная норма, несомненно, перекликается с признанием дохода (см. абз.2 п. 8 П(С)БУ 15).
****** А заодно и в приросте запасов по п. 5.9 Закона О Прибыли.
******* Который часто, но далеко не всегда (!) сопряжен с правом собственности.
******** Если брать за основу признаки, изложенные в параграфе 13 МСБУ 38, то предприятие контролирует актив, если оно:
- имеет возможность получать от него экономические выгоды;
- может ограничить доступ других лиц к данному активу.
********* См. п. 3.1, 3.2 Инструкции по статистике заработной платы, утвержденной приказом Госкомстата Украины от 13.01.2004 р. N 5.
“Бухгалтер” № 46, декабрь (II) 2005 г.
Подписной индекс 74201