В каких случаях не начисляются налоговые
обязательства при условной продаже “декретных” ОФ
ВОПРОС: Юридическое лицо - плательщик НДС переходит на упрощенную систему налогообложения по ставке 10%. Должен ли он начислять налоговые обязательства согласно п. 9.8 Закона об НДС при условной продаже объектов ОФ, которые приобретались в 1992-1996 годах?
Дополнительно сообщаем, что за эти периоды произведены налоговые проверки, а документы либо архивированы, либо уничтожены, поэтому нам неизвестно, с НДС или без НДС приобретались эти объекты ОФ.
ОТВЕТ: Мы считаем, что увеличивать налоговые обязательства по НДС при условной продаже почтенных ОФ предприятие не должно. Докажем это.
Напомним, о чем говорит последний абзац п. 9.8 Закона об НДС:
“Плательщик налога, в учете которого на день аннулирования регистрации находятся товарные остатки или основные фонды, в отношении которых был начислен налоговый кредит в прошлых или текущем налоговых периодах, обязан признать условную продажу таких товаров по обычным ценам и соответственно увеличить сумму своих налоговых обязательств по итогам налогового периода, в течение которого происходит такое аннулирование”.
Итак, если в свое время по ОФ был начислен налоговый кредит, то он должен “компенсироваться” начислением налоговых обязательств с условием продажи по обычной цене.
Логика в данной норме, безусловно, есть. Ведь налоговый кредит предоставлялся в отношении ОФ в предположении, что плательщик НДС будет использовать их в налогооблагаемых операциях. Переход на упрощенную систему по ставке 10% означает, что полного использования ОФ в налогооблагаемых операциях не произойдет. За это предприятие и должно расплатиться начислением налоговых обязательств.
Кстати, интересно, что законодатель забыл о нематериальных активах. Получается, что при буквальном следовании Закону признавать условную продажу и увеличивать налоговые обязательства в отношении НМЛ не нужно.
Существует мнение, что поскольку термином “товары” (п. 1.6 Закона О Прибыли) охватываются и НМА, то условной продажи НМА (со всеми вытекающими) при аннулировании регистрации избежать не удастся. На наш взгляд, речь в последнем абзаце п. 9.8 идет все-таки о настоящих товарных остатках, то есть об остатках только того добра, которое подлежит перерасчету по п. 5.9 Закона О Прибыли. Ведь НМА никогда товарными остатками не именовались.
Однако вернемся к нашим ОФ с невыясненным НДСным прошлым.
Что же такое налоговый кредит? Пунктом 1.7 Закона об НДС он определяется как “сумма, на которую плательщик налога имеет право уменьшить налоговое обязательство отчетного периода, определенная согласно настоящему Закону”.
“Настоящий Закон” - это Закон Украины от 03.04.97г. № 168/97-ВР, который согласно своему п. 11.1 вступил в силу 01.10.97 г. При этом в соответствии с п. 11.3 Закона об НДС утратил силу Декрет КМУ от 26.12.92 г. № 14-92 “О налоге на добавленную стоимость” (далее - Декрет).
Как мы знаем, интересующие нас ОФ приобретались в период действия Декрета, когда понятия “налоговый кредит” вообще не существовало. Поэтому спорить о том, был или не был начислен налоговый кредит по “декретным” ОФ, по нашему мнению, некорректно. Ну а налогового кредита согласно “настоящему Закону” у предприятия не существовало и подавно.
Исключение могут составить только ОФ, приобретенные до 01.10.97 г., но не введенные в эксплуатацию по состоянию на 01.10.97 г.
Согласно п. 5.3 “а” Порядка проведения единоразового перерасчета сумм налогового кредита и налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость, утвержденного приказом ГНАУ от 18.11.97г. № 419*, сумма НДС, уплаченная (начисленная) за ОФ, подлежащие амортизации, приобретенные до 01.10.97 г., но не введенные в эксплуатацию по состоянию на 01.10.97 г., увеличивает налоговый кредит того отчетного периода, на который приходится дата ввода в эксплуатацию таких ОФ.**
Если же ОФ предприятия с неизвестной НДСной судьбой на момент вступления в силу Закона об НДС были в эксплуатацию введены, то суммы НДС по таким ОФ в налоговый кредит попасть никак не могли.
Это означает, что независимо от того, с НДС или без приобретались ОФ в 1992-1996 годах прошлого тысячелетия, налоговый кредит по ним не начислялся. В связи с этим специальное предписание, установленное в п. 9.8 Закона об НДС в отношении ОФ, в рассматриваемой ситуации не применяется.
Таким образом, при переходе юрлица - плательщика НДС на уплату единого налога по ставке 10% такое лицо не увеличивает налоговые обязательства по НДС в отношении ОФ, приобретенных в эпоху действия Декрета.
Кстати, освобождение от обязанности увеличить налоговые обязательства при условной продаже имеют и субъекты хозяйствования, которые приобретали ОФ после 01.10.97 г., но в периоде их приобретения плательщиками НДС не были.
Кроме того, проскочить мимо налоговых обязательств при “демобилизации” из рядов плательщиков НДС могут предприятия, осуществляющие исключительно операции, не являющиеся объектом обложения НДС или освобожденные от обложения НДС. Ведь эти предприятия не начисляли налоговый кредит при приобретении ОФ (в силу п/п. 7.4.2 Закона об НДС). Естественно, что, лишаясь статуса плательщиков НДС, такие предприятия не должны начислять налоговые обязательства.
Между прочим, предприятия, которые по какой-либо причине не получили налоговую накладную от нерадивого поставщика, либо съели ее по настойчивой просьбе проверяющего, либо просто не отразили налоговый кредит, тоже могут обойти налоговые рифы, установленные последним абзацем п. 9.8. Как говорится, не знаешь, где найдешь, а где потеряешь.
Аналогичная ситуация возникает у предприятий, получивших ОФ бесплатно. Как известно, при бесплатном получении ОФ предприятие не несет расходов на их приобретение, поэтому амортизировать ему нечего (п/п. 8.1.1 и 8.1.2 Закона О Прибыли). Вместо расходов, по мнению, ГНАУ, на основании п/п. 4.1.6 Закона О Прибыли у него возникают валовые доходы на стоимость таких ОФ.*** Соответственно, с учетом нормы п/п. 7.4.1 Закона об НДС в редакции, действовавшей до 31.03.2005 г.****, нельзя говорить и о каком-либо увеличении у получателя таких ОФ налогового кредита по НДС.
Поэтому если у предприятия, получившего ОФ бесплатно, имеются подтверждающие эту операцию документы,***** то поскольку налогового кредита по ним оно не начислило, при аннулировании его регистрации налоговые обязательства по условной продаже такое предприятие тоже не увеличивает. А вот без документов, подтверждающих бесплатное получение ОФ, избежать увеличения налоговых обязательств будет только в случае подтверждения отсутствия НК по таким ОФ документами о формировании налогового кредита прошлых периодов.
Вывод: никогда ничего не выбрасывайте.
Наоборот: хорошо (в смысле - далеко, глубоко, высоко и т. п.) храните. Авось пригодится.
___________
* Данный Порядок утратил силу согласно приказу ГНАУ от 16.08.2005г. № 341.
** Аналогичный алгоритм содержал п/п. 4 п. 11.8 Закона об НДС, однако Большим Законом исключен весь п. 11.8.
*** См. письма ГНАУ от 01.07.98г. № 7866/10/15-1117 и от 24.09.2003 г. № 8032/6/15-1116.
**** С 31.03.2005 г. условие начисления налогового кредита по ОФ изменилось.
***** Согласно п. 3 письма ГНАУ от 18.02.98 г. № 1725/10/15-1117 оприходование безвозмездно полученных ОФ групп 2 и 3 осуществляется по стоимости, указываемой в документе, подтверждающем факт приемки-передачи ОФ.
“Бухгалтер” N 47, декабрь (III) 2005 г.
Подписной индекс 74201