Учет МНМА для целей 5.9
На семинарах часто задают вопрос насчет отражения в приложении К1/1 к декларации по налогу на прибыль предметов из числа МНМА стоимостью до 1000 грн (включительно) без НДС.
Дело в том, что в таблице 1 обновленного приложения К1/1 к декларации появилась новая строка А7 - “материальные ценности, которые используются в хозяйственной деятельности более 365 календарных дней и стоимость которых не превышает 1000 грн”. И если раньше такие предметы отражались по строке А4 вкупе с “малоценными и быстроизнашивающимися предметами на складах”, то теперь для них в приложении отведена отдельная строка, в названии которой “склады” отсутствуют.
Этот момент и вызвал вопрос бухгалтеров: возможно, теперь для целей перерасчета по п. 5.9 Закона О Прибыли надо учитывать такие МНМА не только на складах, но и в производстве, то есть убирать их из остатков на конец отчетного периода (из гр. 5 упомянутой таблицы) лишь тогда, когда такие предметы фактически износятся и будут списаны с баланса?
Мы бы, однако, в появлении новой строки А7 особой фискальности не усматривали. Тем не менее, комментируя письмо ГНАУ от 07.11.2005 г. № 22186/7/15-0117, посвященное изменениям к декларации и приложениям к ней , мы также обратили внимание читателей на то, что слово “склады” в названии строки А7 не упоминается и посоветовали для избежания риска списывать такие предметы при передаче в эксплуатацию, начисляя в бухучете амортизацию по ставке 100%*.
Впрочем, даже и без такой перестраховки, как нам кажется, особых причин для беспокойства нет. Ведь налоговики нигде не извещали плательщиков о том, что их подход к вопросу учета МНМА для целей “5.9” претерпел изменения. Закон же О Прибыли и подзаконные нормативы в соответствующей части тоже никаких изменений не испытали, поэтому оснований для пересмотра подхода в сторону фискальности у ГНАУ в данном вопросе не прибавилось. А о том, что МНМА (уже при действии новой редакции Закона и, в частности, его п. 5.9 и п/п. 8.2.1) для целей перерасчета по п. 5.9 должны учитываться только на складах, главные налоговики писали вполне определенно. В качестве примера позволим себе привести неслабый фрагмент консультации заместителя директора Департамента налогообложения юридических лиц ГНАУ - начальника управления налога на прибыль и налоговых платежей Н. Хоцяновской из “Вестника налоговой службы Украины” № 10/2005.
“Каков порядок отражения в налоговом учете операций, связанных с приобретением с целью использования в хозяйственной деятельности материальных активов стоимостью 1200 грн (в том числе НДС - 200 грн), с учетом норм Закона N 1957-IV**?
<...> Стоимость оприходованных, но не введенных в эксплуатацию материальных ценностей подлежит учету, предусмотренному п. 5.9 ст. 5 3акона № 334/94-ВР. После передачи таких материальных ценностей со складав эксплуатацию на их стоимость уменьшается балансовая стоимость запасов на конец отчетного периода.
Например, в сентябре 2004 года предприятие - плательщик налога на прибыль и НДС перечислило за одну шлифовальную машину, предназначенную для использования в хозяйственной деятельности, предварительную оплату в сумме 1200 грн, в том числе НДС - 200 грн. Покупатель включил сумму указанной оплаты (без учета НДС) в состав валовых затрат в текущем отчетном периоде, поскольку продавец - плательщик налога на прибыль по ставке 25%. В этом же месяце шлифовальная машина была получена и оприходована на складе.
Поскольку на конец квартала шлифовальная машина оставалась на складе, то в таблице 1 приложения К1/1 к строкам 01.2, 01.5, 04.2, 04.10 и 07 декларации по налогу на прибыль предприятия за три квартала следует отразить увеличение балансовой стоимости запасов на конец отчетного периода (три квартала) и включить в прирост.
В ноябре шлифовальная машина была передана со склада в цех и введена в эксплуатацию. При этом ее стоимость в таблице 1 приложения К1/1 к строкам 01.2, 01.5, 04.2, 04.10 и 07 декларации по налогу на прибыль предприятия следует отразить в уменьшение балансовой стоимости запасов на конец отчетного периода (календарный год) и соответственно включить в убыток.
В бухгалтерском учете указанную шлифовальную машину предприятие может отразить (в соответствии с учетной политикой предприятия) в составе основных средств с применением методов амортизации, предусмотренных П(С)БУ 7.***
В “Переходных положениях” Закона № 1957-IV данная норма не указана, следовательно, она применяется к расходам, понесенным после 1 июля 2004 года. При этом если объект стоимостью до 1000 грн оприходован до 1 июля 2004 года, то расходы на его приобретение следует отразить в налоговом учете по старым законодательным нормам. Если объект оплачен до 1 июля 2004 года, а оприходован после этой даты, его стоимость может быть включена в валовые затраты с последующим перерасчетом в соответствии с п. 5.9 ст. 5 Закона № 334/94-ВР”.
Как видно из консультации, для исключения МНМА из остатков при перерасчете по 5.9 их достаточно передать со склада в эксплуатацию, но при этом не забыть оформить акт ввода, так как на вводе налоговики тоже сделали акцент - см. выше. Кроме того, тот же автор в более ранней своей консультации в “Вестнике налоговой службы Украины” № 45/2004 на вопрос об учете для целей “5.9” приборов стоимостью до 1000 грн, но сроком эксплуатации более 365 дней утверждала следующее:
“Исключение расходов на приобретение приборов из остатков запасов осуществляется по моменту ввода их в эксплуатацию”.
То есть:
если для целей “5.9” в качестве отправной точки принимать показатели бухучета, то необходимо в первую очередь ориентироваться на обороты и остаток по субсчету 153 “Приобретение (изготовление) прочих необоротных материальных активов”.
Вышеизложенное в значительной мере актуально и для перерасчета по п. 5.9 включаемого в валовые затраты программного обеспечения стоимостью менее 1000 грн (на этот счет - см. письмо ГНАУ от 23.03.2005 г. № 2418/6/11-1116).
Кстати, не забудьте также из строки А4 таблицы 1 приложения К1/1 к декларации за 2005 год по гр. 3 “На начало отчетного года” вычленить остатки МНМА на складах, имевшиеся на 01.01.2005 г., и перенести их в новую строку А7. Остатки же “на конец”, само собой, будут отражены уже отдельно.
______________
* Дело в том, что на практике некоторые осторожные бухгалтеры отражают МНМА для целей перерасчета по п. 5.9 исходя из их остаточной бухучетной стоимости, то есть исходя из норм износа (или 50%, или 100%), применяемых к таким МНМА в бухучете. Поэтому такой подход совсем сбрасывать со счетов мы не стали, хотя нем он представляется занадто перестраховочным (уж слишком далеки сейчас друг от друга нормы бухгалтерского и налогового учета).
** Имеется в виду Закон от 01.07.2004 г. “О внесении изменений в Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий"”..
*** Обратите внимание на то, что здесь автор консультации четко проводит грань между налоговым и бухгалтерским учетом и никак не связывает перерасчет по п. 5.9 с избранным методом амортизации.
“Бухгалтер” N 5, февраль (I), 2006 г.
Подписной индекс 74201