Усе про дивіденди

Показником результатів роботи підприємства є прибуток або збиток. Якщо підприємство прибуткове, то воно приносить доходи своїм інвесторам - дивіденди. Коли ж збиткове, то навпаки - засновники можуть утратити навіть первісні внески.

Розгляньмо основні моменти, які повинен знати бухгалтер про дивіденди, виплачувані власникам корпоративних прав.

Юридичні моменти

Сутність дивідендів

Право учасників господарського товариства брати участь у розподілі прибутку товариства і одержувати його частину (дивіденди) передбачено п. 2 ст. 116 Цивільного кодексу України (далі - ЦК), ст. 88 Господарського кодексу України та ст. 10 Закону України “Про господарські товариства” від 19.09.91 р. № 1576-ХІІ (далі - Закон № 1576).

Визначення дивідендів подане в п. 1.9 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР (далі - Закон про прибуток). Це платіж, який здійснюється юридичною особою - емітентом корпоративних прав чи інвестиційних сертифікатів на користь їх власника у зв'язку з розподілом частини прибутку такого емітента, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку.

До дивідендів прирівнюються платежі державних некорпоратизованих, казенних чи комунальних підприємств на користь відповідно держави або органу місцевого самоврядування у зв'язку з розподілом частин їх прибутку.

Періодичність виплати дивідендів

Тут слід окремо розглядати акціонерні й інші товариства. Справа в тому, що ст. 37 Закону № 1576 передбачено: статут акціонерного товариства повинен містити терміни та порядок виплати частки дивідендів один раз на рік за підсумками календарного року. А ось інші господарські неакціонерні товариства можуть виплачувати дивіденди за підсумками кварталу, оскільки Закон № 1576 не містить жодних обмежень щодо цього. Більше того” у пп. 7.8.1 Закону про прибуток зазначено, що дивіденди можна виплачувати за підсумками звітного періоду (нагадуємо: звітними періодами є квартал, півріччя, 3 квартали та рік).

Джерело виплати дивідендів

Як ми вже зазначали, дивіденди - це частина прибутку підприємства. Однак слід зазначити, що на практиці їх можна виплачувати й у разі, коли у звітному періоді підприємство не мало прибутку, а виплатилоїхза рахунок інших джерел. Ця норма передбачена п. 1.9 Закону про прибуток, де зазначено, що наявність або відсутність прибутку, розрахованого згідно з правилами податкового обліку, не може впливати на прийняття чи неприйняття рішення щодо нарахування дивідендів. Більше того, у пп. 7.8.1 Закону про прибуток чорним по білому написано: “У разі прийняття рішення щодо виплати дивідендів емітент корпоративних прав, на які нараховуються дивіденди, провадить зазначені виплати власнику таких корпоративних прав пропорційно його частці в статутному фонді підприємства-емітента незалежно від того, чи була діяльність такого підприємства-емітента прибутковою протягом звітного періоду за наявності інших власних джерел для виплати дивідендів, а також від того, чи є наявним прибуток, розрахований за правилами податкового обліку, чи ні”.

Тут дехто може звернути увагу на протиріччя, але, на нашу думку, це не так. Підприємство, навіть не маючи податкового прибутку у звітному році, може виплачувати дивіденди за рахунок інших джерел (наприклад, розподіляти прибутки за попередні роки).

Заборона на виплату дивідендів

Перше обмеження діє за наявності у підприємства податкового боргу. Згідно з пп. 8.6.1 Закону України “Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами” від 21.12.2000 р. № 2181-III, платник податків, активи якого пересувають у податковій заставі, зооов язании узгодити з податковим органом виплату дивідендів.

Друге обмеження щодо виплати дивідендів передбачене для акціонерних товариств ст. 158 ЦК.

Акціонерне товариство не має права оголошувати та виплачувати дивіденди:

- до повної сплати всього статутного капіталу;

- при зменшенні вартості чистих активів акціонерного товариства до розміру меншого, ніж розмір статутного капіталу і резервного фонду*;

- в інших випадках, установлених законом.

Документальне оформлення

Порядок розподілу прибутку, терміни та порядок виплати дивідендів належать до компетенції загальних зборів засновників (п. “д” ст. 41 Закону № 1576). Підставою для виплати дивідендів для товариств є рішення, яке зазначається у протоколі. Потім керівник повинен видати наказ, яким дати вказівку бухгалтерії нарахувати та виплатити дивіденди.

На приватних підприємствах (тобто там, де один власник), звісно, не може бути жодних зборів власників, тому рішення оформлюється розпорядженням. Терміни та порядок виплати власнику частини прибутку визначаються статутом.

Оподаткування емітента

Податок на прибуток

Коли авансового внеску не сплачують

Законом про прибуток передбачено два випадки, коли авансовий внесок по податку на прибуток не сплачується.

1. Згідно з пп. 7.8.5 Закону про прибуток, авансовий внесок не справляється: “у разі виплати дивідендів у вигляді акцій (часток, паїв), емітованих (випущених) підприємством, яке нараховує дивіденди, за умови, що така виплата ніяк не змінює пропорцій (часток) участі всіх акціонерів (власників) у статутному фонді підприємства-емітента незалежно від того, чи були такі акції (частки, паї) належним чином зареєстровані (відображені у зміні до статутних документів) чи ні, а також у разі виплат дивідендів на користь інститутів спільного інвестування”.

2. При виплаті дивідендів на користь фізичних осіб (у тому числі нерезидентів) за акціями (іншими корпоративними правами), які мають статус привілейованих або інший статус, що передбачає:

- або виплату фіксованого розміру дивідендів;

- або виплату суми більшої за суму виплат, розрахованої на будь-яку іншу акцію (корпоративне право).

Такі виплати з метою оподаткування прирівнюються до заробітної плати (із включенням суми виплат до складу валових витрат). Тобто авансовий внесок не справляється, а виплата підлягає обкладанню податком з доходів.

Разом з тим, незважаючи на те, що в Законі про прибуток ідеться про цей платіж як про прирівняний до зарплати, це зовсім не означає, що на нього потрібно нараховувати й утримувати всі соціальні внески. Це пояснюється дуже просто - дивіденди не мають жодного відношення до оплати праці, а порядок обкладання соцвнесками регулюють насамперед соцзакони, де чітко сказано про необкладання дивідендів.

Виплата дивідендів коштами

Механізм оподаткування дивідендів викладений у п. 7.8 Закону про прибуток.

Емітент корпоративних прав нараховує та вносить до бюджету авансовий внесок із податку на прибуток у розмірі 25% від нарахованої суми дивідендів (тобто на всю суму без зменшення бази оподаткування на розмір податку) (пп. 7.8.2 Закону про прибуток).

Після закінчення звітного періоду, в якому виплачено дивіденди, підприємство має право на зменшення суми податкового зобов'язання з податку на прибуток на суму авансового внеску. У разі коли розмір внеску перевищує суму податкових зобов'язань підприємства-емітента з податку на прибуток такого звітного періоду, різниця переноситься на наступні податкові періоди (пп. 7.8.4 Закону про прибуток).

Увага! Авансовий внесок сплачується до бюджету до/або одночасно з виплатою дивідендів.

Тепер розгляньмо, як повинні відображатися суми авансових внесків, сплачених при виплаті дивідендів, у декларації з податку на прибуток. Для цього спеціально передбачений рядок 13.7 Додатка К6

Сума, що відноситься на зменшення нарахованої суми податку, включається до рядка 13.7.1, а незарахований залишок, що підлягає перенесенню на наступні звітні періоди, - до рядка 13.7.2.

Також сума авансового внеску довідково заноситься до рядка 20 декларації.

Слід зазначити, що сума нарахованого податку зменшується не лише на розмір авансового внеску, але й на вартість торгових патентів. Тому ми рекомендуємо спочатку зарахувати вартість патентів, а потім вже дивіденди. Це пояснюється тим, що вартість патентів зараховується за один рік, а незарахований залишок “згоряє” (тобто не переноситься на наступні роки). А ось сума авансового внеску з дивідендів може переноситись до повного погашення.

Приклад

ТОВ “Булка” - платник податку на прибуток за ставкою 25% у 1 кварталі 2005 року виплатило засновникам дивіденди в розмірі 20000 грн. Сума сплаченого авансового внеску з податку на прибуток склала 5 000 гон. (20 000 гон. х 25%).

Сума податку на прибуток за І квартал 2005 року - 10000 грн., сума вартості торгових патентів, придбаних за місцезнаходженням пунктів продажу у І кварталі 2005 року:

- І варіант - 6 000 грн,;

- II варіант - 2 000 грн.

Тепер заповнимо Додаток К6 (заповнюється в тис. грн.).

Для наочності графу 3 “Сума” розіб'ємо на 2 варіанти.

Витяг

Додаток К6 до рядка 13 декларації

Таблиця 1. Зменшення нарахованої суми податку

Виплата дивідендів у натуральній формі

При виплаті дивідендів у натуральній формі базою для нарахування авансового внеску є сума такої виплати, розрахована за звичайними цінами (абз. 2 пп. 7.8.2 Закону про прибуток).

Інакше кажучи, якщо підприємство хоче виплатити дивіденди товарами за заниженими цінами, то авансовий внесок із податку на прибуток розраховуватиметься не за цінами продажу, а за звичайними цінами.

Виплата дивідендів на користь нерезидентів При виплаті дивідендів на користь нерезидентів емітенту, крім авансового внеску з податку на прибуток, доведеться утримати податок з репатріації в розмірі 15%. Це прямо передбачено ст. 13 Закону про прибуток. Щоправда, якщо міжнародним договором, ратифікованим Верховною Радою України, встановлено інші правила, то застосовуються саме вони, а не ті, що передбачені Законом про прибуток. Тобто в кожному окремому випадку “репатріаційний” податок розраховується індивідуально.

Виплата дивідендів єдинником-емітентом

Обов'язок щодо нарахування та сплати авансового внеску з податку на прибуток покладається на будь-якого емітента корпоративних прав - резидента незалежно від того:

- чи є такий емітент або отримувач дивідендів платником податку на прибуток;

- чи має він пільги зі сплати податку на прибуток або сплачує іншу ставку податку, ніж установлена п. 10.1 Закону про прибуток (крім платників податку, які підпадають під дію п. 7.2 або пп. 10.2.3 Закону про прибуток).

Інакше кажучи, платник єдиного податку зобов'язаний нараховувати дивіденди згідно з правилами, встановленими п. 7.8 Закону про прибуток. Найнеприємніше, що платник єдиного податку, на відміну від звичайного платника податків, не має права на залік.

Внески, нараховані на суму дивідендів, відображають у рядку 6 Розрахунку сплати єдиного податку суб'єктом малого підприємництва - юридичною особою (затвердженому наказом ДПАУ від 28.02.2003р. № 98).

Приклад

ПП “Батон” - платник єдиного податку за ставкою 10% (у 2005 році - 5%) у І кварталі 2005 року виплатило засновникам дивіденди в розмірі 10 000 грн. Сума сплаченого авансового внеску з податку на прибуток склала 2 500 грн. (10 000 грн. х 25%).

Сума єдиного податку за І квартал 2005 року- 4000 грн.

Тепер заповнимо Розрахунок сплати єдиного податку суб'єктом малого підприємництва - юридичною особою.

Витяг

Розрахунок сплати єдиного податку суб'єктом малого підприємництва
- юридичною особою за І квартал 2005 року

одиниця виміру, гривня

Оподаткування отримувачів дивідендів

Тут усе залежить від того, хто одержує дивіденди - юридична особа чи фізична. Розгляньмо їх окремо.

Одержувач - юридична особа

Юридичні особи - резиденти, які отримують дивіденди, не включають їх суму до складу валового доходу (крім постійних представництв нерезидента) (пп. 7.8.6 Закону про прибуток).

Якщо дивіденди отримує резидент від нерезидента, то платник податку включає суму отриманих дивідендів до складу валового доходу.

Одержувач - фізична особа

Порядок оподаткування

Порядок оподаткування дивідендів, отримуваних фізичними особами, визначається за правилами, встановленими законом із питань оподаткування доходів фізичних осіб.

Почнімо по черзі. Емітент (незалежно від обраної системи оподаткування) є податковим агентом. Тому він зобов'язаний утримувати і сплачувати податок з доходів при виплаті дивідендів. Ставка податку з доходів - 13%.

Податок сплачується за рахунок одержувача (пп. 9.3.5 Закону України “Про податок з доходів фізичних осіб” від 22.05.2003 p. № 889-IV, далі - Закон № 889). Інакше кажучи, одержуючи дивіденди, фізособа - платник податків звільняється від обов'язку їх декларування і сплати податку з доходів - цей обов'язок покладається на емітента, котрий виплачує дивіденди і є податковим агентом. Підтвердження нашої позиції міститься в п. 18.2 Закону № 889, де сказано: “Для цілей цього Закону обов'язок платника податку з подання декларації вважається виконаним, якщо він отримував доходи виключно від податкових агентів, зобов'язаних подавати звітність з цього податку у встановленому порядку”.

Слід зауважити, що порядок оподаткування не залежить від того, якій фізособі виплачується дохід: резиденту чи нерезиденту, оскільки в пп. 9.11.1 Закону № 889 зазначено: “Доходи з джерелом їх походження з України, що нараховуються (виплачуються, надаються) на користь нерезидентів, підлягають оподаткуванню за правилами, встановленими для резидентів, з урахуванням особливостей, визначених окремими нормами цього Закону”. Водночас, Законом № 889 жодних особливостей не передбачено.

Пільги зі сплати податку з доходів

У пп. 4.3.17 Закону № 889 передбачений єдиний випадок, коли податку з доходів не сплачують - якщо дивіденди нараховуються у вигляді акцій (часток, паїв) і ніяк не змінюють пропорцій (часток) участі всіх акціонерів (власників) у статутному фонді емітента. У результаті збільшується статутний фонд емітента на сукупну номінальну вартість таких нарахованих дивідендів.

Терміни сплати податку з доходів із суми дивідендів

Податок з доходів сплачується при виплаті дивідендів. Однак кожне правило має свої винятки - якщо дивіденди нараховано, але не виплачено, то передбачений інший термін. У таких випадках податок з доходів потрібно сплатити не пізніше 30 календарних днів, наступних за місяцем нарахування дивідендів.

Наприклад: підприємство нарахувало дивіденди в лютому 2005 року, але не виплатило їх. Останній день сплати податку з дивідендів - 30 березня 2005 року, А якщо дивіденди виплачуються до 30 березня (наприклад 22 березня), то податок з доходів сплачують одночасно з виплатою дивідендів.

Звітність за фізособами

Скажемо одразу, що виплати на користь фізосіб необхідно відображати одночасно у двох звітах. Розгляньмо їх окремо.

1. Податковий розрахунок резидента, що вилачує дивіденди платникам податку з доход фізичних осіб (далі - Звіт)

Звіт затверджено наказом ДПАУ від 04.12.2003 р. № 586. Підприємство, що виплачує дивіденд фізособам, подає Звіт до податкового органу протягом 20 днів після закінчення календарног місяця, в якому їх було виплачено (пп. 9.3.3 Закону № 889).

На нашу думку, коли дивіденди не обкладають ся податком з доходів згідно з пп. 4.3.17 Закон № 889, то у Звіті їх відображати не потрібно. Поза як саму форму Звіту було розроблено на виконай ня пп. 9.3.3 Закону № 889 для розрахунку суми по датку з доходів. Якщо податок не сплачується, то і Звіт подавати немає сенсу. Разом з тим, прямо про неподання Звіту Закон № 889 не говорить тому обережні бухгалтери можуть подавати його заповнивши рядки 2 “Ставка податку” і 3 “Нара ховано податку” нулями.

Приклад

Підприємство - платник податку на прибуток Його засновниками є дві фізичні особи, кожній : яких належить по 50% розміру статутного фонду.

Сума нарахованих дивідендів - 10 000 грн. тобто кожному із засновників належить по 5 000 грн. Вони виплачуються коштами.

Дивіденди нараховані й виплачені в лютому 2005 року (відповідно до протоколу загальних зборів засновників від 25.02.2005 p.).

Витяг

Податковий розрахунок резидента,
що виплачує дивіденди платникам податку з доходів фізичних осіб

Одиниця виміру: гривня

* Слід зауважити, що податківці в листі від 18.01.2005 р. № 442/6/17-3116 висловлюють іншу точку зору у зв'язку зі зміною законодавства з 01.01.2005 р. Податок з доходів, зокрема, із нарахованих за січень 2005 року дивидендов у разі їх невиплати мав бути сплачений у січні. Ми не згодні з ДПАУ, оскільки в Законі № 889 немає нічого подібного. Однак ті, хто не хоче сперечатись із податківцями, можуть застосувати їхній підхід.

2. Податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (далі-ф. № 1ДФ)

Крім Звіту, при виплаті дивідендів необхідно заповнювати ф. № 1ДФ, її форму затверджено наказом ДПАУ від 29.09.2003 р. № 451.

Ф. № 1ДФ подається протягом 40 днів після закінчення календарного звітного кварталу.

Особливість її заповнення полягає в тому, що виплачувані дивіденди відображаються за такими ознаками доходів:

- “12” - дивіденди, обкладувані податком з доходів;

- “34” - дивіденди, не обкладувані податком з доходів згідно з пп. 4.3.17 Закону № 889.

Приклад

Підприємство - платник податку на прибуток. Одному з його засновників - фізособі нараховано і виплачено коштами у І кварталі 2005 року дивіденди в розмірі 5 000 грн.

Витяг

Продовження таблиці

Приклад

Підприємство - платник податку на прибуток вирішило виплатити всім засновникам дивіденди у вигляді акцій, не обкладувані податком з доходів згідно з пп. 4.3.17 Закону № 889.

Витяг

Продовження таблиці

Бухгалтерський облік

Приклад

Підприємство є платником податку на прибуток. Його засновниками є одна фізична й одна юридична особа, кожній з яких належить по 50% розміру статутного фонду.

Сума нарахованих дивідендів склала 10 000 грн., тобто кожному із засновників належить по 5 000 грн., що виплачуються коштами.

Дивіденди нараховано в лютому 2005 року. Через брак необхідних коштів 50% дивідендів були виплачені 22 березня 2005 року, а залишок - 7 квітня цього ж року.

22 березня підприємство сплачує податок з доходів фізичних осіб - 325 грн. (5 000 грн. х 13% х 50%), а ЗО березня - 325 грн. (5 000 грн. х 13% х 50%).

Одночасно з виплатою дивідендів (22 березня і 7 квітня) підприємство двічі перераховує до бюджету авансовий внесок із податку на прибуток - 1 250 грн. (10 000 грн. х 25% х 50%).

Облік наведених операцій подано в Таблиці.

Таблиця

Облік нарахування і виплати дивідендів фіз- і юрособами

* Визначення чистих активів, статутного та резервного капіталів подано в Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 19 “Об'єднання підприємств”, затвердженому наказом Мінфіну від 07.07.99 р. № 163.

**Засновник-юрособа має знати, що, згідно з п. 20 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 “Дохід”, затвердженого наказом Мінфіну від 29.11.99 р. № 290, дохід визнається в періоді ухвалення рішення про його виплату. Інакше кажучи, засновник не повинен чекати одержання доходу, а відображати його на підставі копії протоколу загальних зборів засновників.

***Увага! На думку податківців (лист від 18.01.2005 р. № 442/6/17-3116), податок з доходів у нашому випадку має бути сплачено в лютому.

“Бухгалтерия торговельного підприємства: від А до Я” № 6 (79),березень 2005
Передплатні індекси: 08074,23338 (українською мовою); 08075,23339 (російською мовою)

Документи що посилаються на цей