Восстановление налогового кредита по ОФ
при смене льготируемых операций с их
использованием операциями облагаемыми
Возможны ситуации, когда предприятие приобретает объект основных фондов и начинает его использовать в облагаемых и не облагаемых НДС операциях. Соответственно, предприятие осуществляет распределение НДС между облагаемой и необлагаемой деятельностью исходя из объемов облагаемых и необлагаемых операций в месяце приобретения.
Однако через небольшой промежуток времени предприятие осуществляет продажу данного объекта ОФ, начисляет налоговые обязательства по такой продаже и начинает задумываться над тем, что неплохо было бы часть НДС, который ушел в валовые затраты, отправить в налоговый кредит в связи с тем, что соотношение используемости объекта ОФ в облагаемых и необлагаемых операциях кардинально изменилось.
На наш взгляд, такое предприятие вполне может побороться за восстановление налогового кредита по такой операции.
В п/п. 7.4.3 Закона об НДС говорится:
“В случае если товары (работы, услуги), изготовленные и/или приобретенные, частично используются в налогооблагаемых операциях, а частично нет, в сумму налогового кредита включается та доля уплаченного (начисленного) налога при их изготовлении или приобретении, которая соответствует доле использования таких товаров (работ, услуг) в налогооблагаемых операциях отчетного периода”.
Прежде всего следует отметить, что п/п. 7.4.3, в отличие от п/п. 7.4.2, вообще не упоминает отдельно основные фонды. Следовательно, можно утверждать, что он на основные фонды вообще не распространяется. Однако такое толкование, на наш взгляд, отстаивать будет весьма сложно, поскольку, во-первых, в соответствии с п. 1.6 Закона О Прибыли и п. 1.17 Закона об НДС основные фонды включаются в понятие “товары”, во-вторых, в письме от 20.12.99 г. № 19119/7/16-1220-26 ГНАУ прямо написала о том, что п/п. 7.4.3 следует применять и к основным фондом.
При этом Закон об НДС не поясняет, как определить такую долю и о каком налоговом периоде в данном подпункте идет речь. Если предположить, что речь идет о налоговом периоде, в котором возникает налоговый кредит, то появляется неясность в случаях, когда налоговый кредит возникает по предоплате. Ведь в периоде, когда только произошла предоплата, приобретаемые товары вообще н“ в каких операциях не используются.
Собственно говоря, даже ГНАУ в письме от 01.12.99 г. № 18043/7/16-1220-16. где предложено некоторое подобие порядка распределения, отметила, что такое распределение является предварительным. А возможность распределения в зависимости от объемов облагаемых и необлагаемых операций ГНАУ поставила в зависимость от одинакового способа определения конечного результата от операций, идентичности уровня материальных затрат и рентабельности и т. п.
Следовательно, на наш взгляд, если предприятие осуществит теперь перераспределение, вытащит часть “входного” НДС по такому объекту ОФ из валовых затрат и включит ее в налоговый кредит, то оно ничего не нарушит. Ведь только теперь стало точно известно то соотношение облагаемых и необлагаемых операций, в котором проучаствовал объект ОФ.
Кстати, при этом предприятие может сослаться и на письмо ГНАУ от 10.10.2000 г. № 13531/7/16-1220-26, в котором в отношении похожей ситуации предписывалось восстанавливать налоговый кредит во всей недоамортизированной на момент продажи части балансовой стоимости объекта ОФ.
В принципе, в данной ситуации можно вспомнить и о том, что в аналогичных ситуациях (с той лишь разницей, что объект ОФ начинал использоваться не в облагаемой, а в необлагаемой деятельности: внесение объекта ОФ в уставный фонд другого предприятия, переход плательщика НДС на 10%-ный единый налог) ГНАУ предписывала тоже производить корректировку налогового кредита*.
Хотя, подчеркиваем, по нашему мнению, предприятие может выбирать между восстановлением налогового кредита и невосстановлением такового. Ведь в сущности механизм распределения налогового кредита Законом об НДС четко не прописан. А потому, естественно, в данном Законе ничего не говорится и о необходимости осуществления таких корректировок. Об этом, кстати, свидетельствует и письмо ГНАУ от 05.01.2000 г. № 28/6/16-1220-21. Кроме того, можно сослаться и на то, что из п/п. 5.8.1 Порядка заполнения и представления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость исчез пример корректировки налогового кредита, связанной с тем, что товары (работы, услуги) и основные фонды начинают интенсивнее использоваться в облагаемых операциях**.
__________________
* См. письма ГНАУ по взносам в уставный фонд: от 27.04.2001 г. № 5543/7/16-1217-26, от 15.04.2004 г. № 2837/6/15-1116 и по переходу на единый налог: от 16.11.2000 г. № 15251/7/16-1201, от 07.12.2000 г. № 16278/7/16-1220-20, от 27.08.2001 г. № 11563/7/16-1117, от 07.05.2004 г. № 2774/С/15-2415-26
** Правда, мы предполагаем, что данный пример исчез по той причине, что ГНАУ никак не могла объяснить, как же определить интенсивность использования товаров (работ, услуг) и основных фондов, а не потому, что она сочла проведение корректировки вообще не нужным. Хотя кто ее, ГНАУ, знает?
“Бухгалтер” № 19, май (III) 2006 г.
Подписной индекс 74201