Предоставление товарного кредита:
необходимость актирования и налоговые нюансы
ВОПРОС: Наше предприятие предоставляет своим покупателям услуги товарного кредита.
Необходимо ли нам ежемесячно подписывать с покупателями акты о предоставлении услуг, и если нет, то как нам правильно отразить увеличение валовых доходов и налоговых обязательств?
ОТВЕТ: Проблема составления актов, подтверждающих предоставление услуг, изучалась в нашем журнале неоднократно. В предыдущей консультации мы констатировали, что Гражданский кодекс, в принципе, не требует, чтобы факт предоставления услуг (работ) сопровождался обязательным составлением актов. Исключения из этого общего правила прямо закреплены в ГК (см., например, ч. 4 ст. 882, касающейся строительного подряда).
В конечном итоге в ситуации, при которой, как любят выражаться юристы, закон молчит, все упирается в содержание договоров с получателями: если подписание актов входит в круг обязанностей сторон, то акты составлять необходимо (вопрос периодичности такого подписания тоже остается на усмотрение партнеров). Если же подобная обязанность договором не предусмотрена, то акты можно не производить (однако при отсутствии договоренности, естественно, никто не может запретить сторонам акты оформлять - по молчаливому взаимному согласию такие действия совершенно правомерны).
При решении вопроса о необходимости актов мы рекомендуем заключающим договор руководствоваться прежде всего здравым смыслом. На наш взгляд, акт о предоставлении услуг выполняет значимую функцию лишь тогда, когда он действительно помогает (1) подтвердить важный факт предоставления услуг и (2) четко зафиксировать момент такого предоставления. В этом случае акт упрощает взаимоотношения сторон и способствует урегулированию споров между ними (в том числе и в судебном порядке).
Так, если речь идет об информационно-консультационных услугах, то потребность в акте особых сомнений не вызывает. Да и для многих других услуг, которые потребляются в процессе осуществления определенной деятельности и не имеют материального результата, акт - вещь, безусловно, полезная.
А вот нужен ли подобный акт при предоставлении услуг по товарному кредиту?
Как известно, услуга товарного кредита состоит в том, что продавец предоставляет покупателю на определенный срок отсрочку окончательного расчета за проданные товары (см. п/п. 1.11.2 Закона О Прибыли).
Понятно, что услуга товарного кредита начала предоставляться с момента, когда по договору товар был поставлен продавцом и принят покупателем. Завершится же предоставление данной услуги в момент окончательного расчета покупателя за товары. И момент начала предоставления услуги, и момент его завершения не являются тайной ни для покупателя, ни для продавца даже при отсутствии какого-либо акта.
Так что на конец отчетного периода обе стороны договора в состоянии определить, предоставлялась ли услуга по отсрочке платежа в течение данного периода (если товар полностью оплачен не был, то нет сомнений, что услуга имела место). Согласитесь, не оплативший товар покупатель, заявляющий, что он не знал, что целый месяц пользовался товарным кредитом, выглядит по меньшей мере смешно. Еще более странным будет выглядеть заявление продавца о том, что он не догадывался, что весь месяц предоставлял покупателю услугу по отсрочке платежа*.
Ситуация выглядит еще более очевидной, если вспомнить о близкой к товарному кредиту услуге - кредите финансовом. Банк и кредитуемое им предприятие, как известно, актов о предоставлении кредитных услуг не подписывают: тем не менее факт кредитования сомнений ни у кого не вызывает.
При этом для упорядочения отношений между продавцом и покупателем целесообразно, чтобы какие-нибудь “товарно-кредитные” документы периодически все-таки составлялись. Например, разумно включить в договор положение о том, что продавец ежемесячно рассчитывает сумму процентов по товарному кредиту и в письменной форме уведомляет о данной сумме покупателя (с приложением расчета процентов). Преимущество этого варианта над актированием налицо: продавцу не нужно уговаривать покупателя подписывать акт, не надо ждать его возврата и т. п., что в целом упрощает документооборот.
Теперь о налоговых моментах.
Налог на прибыль
В соответствии с п/п 11.3.6 Закона о Прибыли датой увеличения валовых доходов кредитора от осуществления кредитно-депозитных операций является дата начисления процентов в сроки, определенные кредитным (депозитным) договором. Это правило распространяется и на договор товарного кредита, который, как известно, является разновидностью кредитного соглашения (см. п. 1.11 Закона О Прибыли). Напомним также, что плата по товарному кредиту признается процентами (см. п. 1.10). Так что наличие/отсутствие акта никак не влияет на включение в валовой доход процентов, поскольку это событие привязано к сроку начисления процентов, зафиксированному в договоре.
Валовые затраты у покупателя возникают по правилам п/п. 11.2.1 Закона О Прибыли (по первому событию между уплатой процентов и датой фактического получения услуг). При этом дата фактического получения услуг, очевидно, привязана к моменту начисления процентов продавцом.**
НДС
Согласно п/п. 7.3.1 Закона об НДС налоговые обязательства возникают по первому событию между датой оплаты услуг покупателем и датой оформления документа, удостоверяющего факт предоставления услуг плательщиком. Мы не видим никаких препятствий, чтобы начислять НДС по товарному кредиту на основании расчета процентов, составленного продавцом. Ну а если соответствующее положение (то есть пункт о том, что факт предоставления услуг по товарному кредиту удостоверяется расчетом продавца) закрепить в тексте договора, то сомнения отпадут даже у самых осторожных зайцев. На эту дату продавец должен выписать налоговую накладную (см. п/п. 7.2.3 Закона об НДС).
Момент же реализации покупателем права на налоговый кредит по процентам по товарному кредиту в конечном счете привязан к дате получения налоговой накладной (см. п/п. 7.5.1 и 7.4.5 Закона об НДС).
________________________
* Кстати, аналогичный подход, на наш взгляд, применим, например, к арендным отношениям. Если арендуемый объект был передан арендодателем арендатору и не возвращался (а значит, в течении отчетного периода находился в пользовании арендатора) – факт предоставления услуги не вызывает сомнений даже при отсутствии ежемесячного акта.
** В письме ГНАУ от 12.05.98 г. № 4970/11/15-2119 отмечалось, что
“дата увеличения валовых затрат при осуществлении кредитно-депозитных операций должна определяться согласно дате начисления процентов в сроки, обусловленные кредитным (депозитным) договором”.
При этом в письме ничего не говорилось о возможности отражения процентов в составе валовых затрат по предоплате. Интересно, это сознательное игнорирование первого события (кстати, незаконное) или специфика конкретного запроса?
“Бухгалтер” № 25, июль (I) 2006 г.
Подписной индекс 74201