Помилки з ПДВ при продажу товару у розстрочку
СИТУАЦІЯ: Фірма продала товар згідно з договором купівлі-продажу, що передбачає розстрочку платежу, що передбачає розстрочку платежу. У березні 2005 року отримано передоплату, у квітні – відвантажено товар, а остаточний розрахунок здійснено у серпні. У договорі передбачено, що право власності на товар переходить до покупця в момент остаточного розрахунку (тобто в серпні). Бухгалтер нарахував податкові зобов’язання з ПДВ тільки в серпні 2005 року.
ПОМИЛКА: Розглянемо, яка ж саме помилка була допущена бухгалтером. Ним були порушені положення пп. 7.3.1 Закону України “Про податок на додану вартість” від 03.04.97 р. № 168/97-ВР (далі - Закон про ПДВ). А саме - бухгалтер не взяв до уваги дату виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів, що відноситься на податковий період, протягом якого відбулася перша подія: одержання коштів від покупця чи відвантаження товарів.
АНАЛІЗ: Помилковим було рішення бухгалтера вважати дату виникнення податкових зобов'язань за датою переходу права власності на товар. З погляду оподаткування, торгівля у розстрочку - це господарська операція, що передбачає продаж підприємством товарів фізичним чи юридичним особам на умовах відстрочки кінцевого розрахунку на визначений строк і під процент (п. 1.12 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР, далі - Закон про прибуток). Торгівля у розстрочку передбачає передачу товарів у розпорядження покупця в момент здійснення першого внеску (задатку) з передачею права власності на такі товари після остаточного розрахунку.
У свою чергу, згідно з п. 1.4 Закону про ПДВ поставка товарів - це будь-які операції, що здійснюються відповідно до договорів купівлі-продажу, міни, поставки та інших, які передбачають передачу прав власності на такі товари за компенсацію незалежно від строків їх постачання, або постачання товарів відповідно до договорів, умови яких передбачають відстрочку оплати і передачу права власності на такі товари не пізніше дати останнього платежу.
У нашому випадку, бухгалтер зробив невірний висновок, що оскільки перехід права власності відбувається в момент остаточного платежу, то при передачі товару ПДВ нараховувати не потрібно.
Помилка полягає у тому, що, виходячи з визначення, продаж товарів у розстрочку передбачає у подальшому перехід права власності (п. 1.12 Закону про прибуток), а, отже, з погляду податкового законодавства, - це поставка товарів (п. 1.4 Закону про ПДВ). Іншими словами, незалежно від того, коли фактично переходить право власності, продавець повинен збільшити валовий доход і податкові зобов'язання з ПДВ у момент передачі товарів.
Одержання авансу і відвантаження товару - це операції, здійснювані відповідно до умов договору купівлі-продажу.
У ситуації, що розглядається нами, податкові зобов'язання з ПДВ і валовий доход виникли спочатку при одержанні передоплати продавцем у березні 2005 року, і в завершенні - при постачанні товару в квітні 2005 року. Остаточне погашення заборгованості за товар у серпні 2005 року, відвантаження якого відбулося у квітні, абсолютно не впливає на збільшення нарахування податкових зобов'язань з ПДВ і валовий доход.
ВИПРАВЛЕННЯ: Як же виправити помилку стосовно заниження податкових зобов'язань з ПДВ? Дії платника податків, що самостійно виявляє факт заниження податку за минулі періоди ще до перевірки його податковими органами, прописані в п. 17.2 Закону України “Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами” від 21.12.2000 р. № 2181-III (далі- Закон № 2181). Він повинен:
- або надати Уточнюючий розрахунок і сплатити суму такої недоплати і штраф у розмірі 5 % від цієї суми до подачі Уточнюючого розрахунку;
- або відобразити суму недоплати та суму 5 %-го штрафу у складі Декларації, що подається у наступному податковому періоді (у нашому випадку, цей спосіб виправлення не можна застосовувати – пояснення див. нижче).
Якщо в результаті помилки відбулася недоплата ПДВ у бюджет, то платник податків повинен буде доплатити недоїмку і штраф (порядок нарахування штрафу див. у листі ДПАУ від 04.11.2003 р. № 17174/7/11-1216). Тепер давайте розглянемо виправлення помилки у звітності.
Виходячи з норм, установлених п. 5.1 Закону № 2181, якщо підприємство самостійно виявить помилки в раніше поданій податковій декларації, то їх виправляють одним із двох способів:
1 варіант: подають Уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з ПДВ у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок (далі - Уточнюючий розрахунок) (його форма затверджена наказом ДПАУ “Про затвердження змін у податковій звітності з податку на додану вартість” № 466 від 30.09.2003 р., далі - Наказ № 466).
Суми, що не були враховані в помилковій декларації, в Уточнюючому розрахунку відображаються зі знаком “+”, а зайві суми - зі знаком “-”.
Якщо помилки були зроблені в декількох періодах, то їх виправляти необхідно окремо, тобто одним Уточнюючим розрахунком можуть бути виправлені помилки тільки однієї Декларації. Ця вимога закріплена в пп. 4.4 Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість, затвердженому наказом ДПАУ від 30.05.97 р. № 166 (далі - Наказ № 166).
Підприємство повинно подати два Уточнюючих розрахунки частини бюджетного відшкодування за формою, яка використовувалась для виправлення помилок у деклараціях старого зразка, що застосовувалися у березні та квітні 2005 року.
В Уточнюючому розрахунку в полі 03 необхідно вказати той період, що виправляється (у нашому випадку - березень і квітень 2005 року).
2 варіант - записують уточнені показники в декларації з ПДВ за наступний податковий період, протягом якого ці помилки були виявлені.
Для таких цілей у формах податкових декларацій передбачаються окремі рядки: 8.1 і 16.1 (з обов'язковим заповненням додатка 2 до Декларації).
Звертаємо увагу, що, на думку податківців, якщо помилка призвела до заниження податкового зобов'язання, то у податковій декларації звітного періоду виправляються помилки тільки попереднього періоду (лист ДПАУ від 04.11.2003 р. № 17174/7/11-1216 - його витяг див. нижче). У нашому випадку заниження податкового зобов'язання відбулося не в минулому звітному місяці, тому його можна виправити тільки в Уточнюючому розрахунку.
ПІДІБ'ЄМО ПІДСУМКИ: підприємство повинно подати два Уточнюючих розрахунки (за березень і квітень 2005 року), а перед цим - доплатити суму недоплаченого податку і 5 %-ий штраф (якщо в результаті помилки відбулася недоплата).
“Бухгалтерія торговельного підприємства: від А до Я”, № 20, жовтень 2005 р.
Передплатний індекс 08074, 23338 (українською мовою)
та 08075, 23339 (російською мовою)