Может ли субъект немалого
предпринимательства быть плательщиком ЕН
Схема оптимизации налога на прибыль с помощью отражения валовых затрат по оприходованию услуг от “единоналожника”, в общем, довольно бесхитростна и широко известна. Благо, п/п. 11.2.3 Закона О Прибыли позволяет плательщику налога на прибыль отражать валовые затраты по работам (услугам), полученным от нестандартных контрагентов, по дате “их фактического получения от таких лиц независимо от наличия их оплаты (в том числе частичной или авансовой)”.
Однако иногда ЮРЕНы*, спекулятивно эксплуатируя кассовый метод определения своей выручки, увлекаются и беспардонно наращивают обороты выполняемых работ (предоставляемых услуг).
В результате - разрыв между объемами кассовых поступлений и доходами, начисленными в бухгалтерском учете, приобретает размеры, которые не могут не настораживать проверяющих.
Согласитесь, что очень уж неприглядна ситуация, когда, например, фактически облагаемые единым налогом обороты составляют десятки тысяч гривень в год, в то время как Отчет о финансовых результатах ЕН-подданного показывает миллионные объемы предоставленных услуг. Разница накапливается в составе дебиторской задолженности поставщика, сроки погашения которой, как правило, и продолжительны, и регулярно продлеваемы.
При этом контрагент такого ЮРЕНа укладывает себе на ВЗ те самые миллионы, подтвержденные актами.
Конечно, формально говоря, нарушений здесь нет. Ведь в основе идентификации ЕН-пригодности лежит пресловутый показатель “объема выручки от реализации”, определяемый по суммам, фактически полученным на расчетный счет или (и) в кассу.
Тем не менее известная мудрость гласит: “шо занадто, то не здраво”.
Думаем, ЕН-оптимизаторам стоит помнить и о том, что налоговики, следуя началу “единоналожного” Указа, с удовольствием осуществили привязку “единоналожия” к господдержке малого предпринимательства.
Речь прежде всего о Методических рекомендациях по администрированию единого налога, уплачиваемого субъектами малого предпринимательства - юридическими лицами при применении упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности, доведенных письмом ГНАУ от 15.05.2001 г. № 6153/7/15-1317 (далее - Методрекомендации). В этом документе налоговики прямо увязали “единоналожников” с теми субъектами малого предпринимательства, которые идентифицированы Законом “О государственной поддержке малого предпринимательства” (далее - Закон о господдержке)**.
В абз. 5 Методрекомендации ГНАУ поясняет:
“<...> из определенных статьей 1 Закона (о господдержке) субъектов предпринимательства на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности с уплатой единого налога могут перейти те субъекты предпринимательской деятельности - юридические лица, которые соответствуют требованиям Указа”.
Обратившись к упомянутой статье Закона о господдержке можно обнаружить норму, которая определяет границу юрликого малопредпринимательства в сумме 500 000 евро годового валового дохода.
Вообще говоря, споры о том, что же подразумевал законодатель в Законе о господдержке под показателем “валового дохода”, не утихают до сих пор.
Конечно, всем известен одноименный показатель, входящий в епархию Закона О Прибыли. И поэтому можно утверждать, что для выяснения вопроса о принадлежности к малопредпринимательской когорте ЮРЕН должен просчитать свою деятельность по правилам Закона О Прибыли.
Отдельные скептики, правда, утверждают, что подобные ассоциации для “единоналожников”, не являющихся плательщиками налога на прибыль, явно неуместны.
Оппоненты парируют тем, что отечественной практике налогообложения прецеденты условных привязок “единоналожников” к Закону О Прибыли давно известны. (Вспомним хотя бы нашумевшее в свое время письмо ГНАУ от 01.07.2002 г. № 10254/7/11-1217, в котором налоговики право ЮРЕНов на налоговый кредит соотнесли с валовыми затратами в понимании Закона О Прибыли.)
Впрочем, судя по всему, на сегодняшний день прижилась все же иная трактовка понятия “валовой доход”, употребленного в Законе о господдержке.
Госкомпредпринимателъства (см. его письмо от 23.04.2004 г. № 2720), Минфин (см. его письмо от 25.02.2005 г. № 31-04200-30-16/2851) и Госкомстат (см. его письмо от 28.04.2005 г. № 04/1-1-3/89), определяя валовой доход, ссылаются на бухгалтерские стандарты.
(Отметим, что часто в чиновничьих интерпретациях причудливо переплетаются “субъекты малого предпринимательства” и “малые предприятия”***. Объясняется это, на наш взгляд, тем, что ч. 7 ст. 63 ХК, определяя категорию малого предприятия, использует практически те же критерии, что и Закон о господдержке для определения субъектов малого предпринимательства.)
Итак, если брать за основу принцип начисления, присущий бухгалтерскому учету, то показатели Отчета о финансовых результатах могут подвести не одного ЮРЕНа.
А вот теперь зададимся вопросом: что же случится, если вдруг по итогам года окажется, что при “кассе” в пределах сумм, предписанных “единоналожным” Указом, показатель доходов в Отчете о финрезультатах превысит установленный уже Законом полумиллионный еврообъем?
Строго говоря, такой субъект предпринимательства малым, увы, не считается.
И логика, предложенная налоговиками, не позволяет такому предприятию становиться (или продолжать оставаться) плательщиком ЕН.
Но ГНАУ, сказав “а”, не сказала “б”.
После сужения круга “единоналожников” путем использования ограничений Закона о господдержке, ГНАУ не внесла соответствующих изменений в Порядок выдачи Свидетельства о праве уплаты единого налога субъектом малого предпринимательства - юридическим лицом (далее - Порядок), утвержденный ее приказом от 13.10.98 г. № 476.
В форме заявления о выдаче Свидетельства какие-либо данные об объемах валового дохода не предусмотрены. Там, как и прежде, фигурирует лишь “кассово-определяемый” объем выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг), имущества, основных фондов.
Таким образом, нечего на “единоналожников” пенять, коли Порядок кривой.
Попрекать как состоявшегося “единоналожника”, так и претендента на такой статус несоответствием статусу субъекта малого предпринимательства налоговики могут только при проверке.
Осмотрительным “единоналожникам” мы бы не советовали лезть на рожон, зашкаливая кредитом 70 за 500 000 среднегодовых евро.
Забрать-то ЕН-Свидетельство задним числом налоговики, может, и не решатся******, а вот с выдачей его в будущем не исключены проблемы. И вряд ли следует создавать даже призрачный “мотив” для предоставления “письменного мотивированного отказа”******* в выдаче Свидетельства о праве уплаты ЕН.
______________________
* Как, впрочем, и ЧПЕНы.
** Одним из оснований для этого, очевидно, является ст. 1 “единоналожного” Указа, где речь идет о субъектах малого предпринимательства.
*** Минфин, например, в П(С)БУ 25 “Финансовый отчет субъекта малого предпринимательства” и Плане счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций субъектов малого предпринимательства, утвержденном его приказом от 19.04.2001 г. № 186, использует - как видно уже из названий этих документов - категорию “субъект малого предпринимательства”. В Инструкции о применении Плана счетов в одном контексте упоминаются и “субъекты малого предпринимательства”, и “малые предприятия”.
А приказ того же Минфина от 25.06.2003 г. № 422, утвердивший Методические рекомендации по применению регистров бухгалтерского учета малыми предприятиями, оправдывая их рождение, ссылается именно на Закон о господдержке, который регламентирует состав субъектов малого предпринимательства.
**** Характеристика “валовой”, наверное, даст налоговикам повод обратиться к стр. 010 “Доход (выручка) от реализации продукции (товаров, работ, услуг)” Отчета о финансовых результатах.
***** Норма абз. 2 ч. 7 ст. 63 ХК ориентирует на использование среднегодового курса евро. Хотя метод такого расчета, думаем, может быть не один.
****** Как не решились они после выхода Обобщающего налогового разъяснения относительно применения упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности субъектами малого предпринимательства с государственной, коммунальной и другими формами собственности, утвержденного приказом ГНАУ от 23.06.2006 г. № 352, отобрать Свидетельства у предприятий коммунальной собственности, которым в начале года уже успели их выдать (по этому поводу - см., например, письмо Минфина от 27.02.2006 г. № 31-20080-10-21/3966). Заметим, что Свидетельства выдавались тогда вопреки позиции ГНАУ- см. ее письмо от 23.12.2005 г. № 25632/7/15-0417, а также письмо Минюста от 12.12.2005 г. № 20-35-389.
******* См. п. 4 Порядка.
“Бухгалтер” № 34, сентябрь (II) 2006 г.
Подписной индекс 74201