Опасные связи
После обнародования Госфинмониторингом документа под названием “Типологии легализации преступных денежных средств в Украине в 2004-2005 годах”, утвержденного приказом данного ведомства от 27.12.2005 г. № 249 (далее-Типологии), лицам, занимающимся минимизацией налогообложения, стало ясно, что, основной упор сей орган делает на преступлениях, связанных с уклонением от налогообложения, а не на наркомании и терроризме.
И хотя согласно ст. 1 Закона “О предупреждении и противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем” преступления в сфере уклонения от уплаты налогов, за которые предусмотрена ответственность по ст. 212 УК, не считаются общественно опасными противоправными деяниями, предшествующими легализации (отмыванию) доходов, именно на данной статье УК основывается большинство схем, приведенных в Типологиях.
При этом надо отметить особую смекалку составителей данного документа, которые вначале в сноске А скромно заметили, что налоговые нарушения не являются предикатными для отмывания “грязных” денег (тобто непосредственно связанными с таким отмыванием), а затем - в разделе 1 - уже смело указали, что экономические преступления и уклонение от уплаты налогов относятся к основным источникам получения незаконных доходов, и далее сосредоточились на схемах минимизации налогообложения.
Можно, конечно, сказать спасибо представителям Госфинмониторинга за интересные рекомендации по избежанию неприятностей в сфере минимизации налогов. Однако уровень их осведомленности (мы здесь не иронизируем!) заставляет задуматься над последствиями сотрудничества с фиктивными фирмами, четкое определение которых в законодательстве так и не появилось.
Ведь помимо заезженных “карусельных” и “откатных” схем “мониторщики” отметили и весьма распространенные договоры на предоставление всевозможных услуг (поиск покупателей, маркетинг, консультации и т. д.), не обошли они вниманием и сотрудничество со страховщиками и офшорами через нормальные буфер-“прокладки”, с использованием ценных бумаг и т. д.
А так как от нехороших связей в нашей стране не застрахованы и честные плательщики налогов, в настоящем материале мы постараемся разобраться, что могут предпринять представители контролирующих органов в отношении плательщиков в случае возможного выявления операций с фиктивными фирмами.
Обзор судебной практики свидетельствует о том, что налоговики при желании тоже умеют находить лазейки в законодательстве, которые позволяют достигать необходимых результатов с наименьшими затратами времени и ресурсов. При этом налоговики могут гибко подстраиваться под конкретные условия и менять тактику в зависимости от новаций в нормативной базе.
Например, в 2002 году вышло в свет неординарно фискальное разъяснение Президиума ВХС от 26.04.2002 г. № 04-5/491, которое внесло изменения в разъяснение ВАС от 12.03.99 г. № 02-5/111. Согласно этим изменениям, внесенным в п. 19 разъяснения ВАС, должны признаваться недействительными согласно ст. 49 старого ГК сделки, заключенные с лицами, учредительные документы которых признаны недействительными в связи с осуществлением регистрации на основании утерянного документа, удостоверяющего личность, или на подставное лицо - учредителя СПД. Так вот, тут же были изданы Методические рекомендации относительно организации борьбы с “фиктивными” и “транзитными” предприятиями (доведены письмом Главного управления налоговой милиции ГНАУ от 03.06.2002 г. № 8742/7/26-9517).
В этих Методрекомендациях налоговикам рекомендовали подавать иски в суд о признании учредительных документов фиктивных фирм недействительными*, в том числе через прокуратуру с целью экономии госпошлины, и затем признавать сделки недействительными по ст. 49 старого ГК.
Следует заметить, кстати, что в действующем с 2004 года ХК существует ст. 207, ч. 1 которой по сути повторяет правило ст. 49 старого ГК, однако по непонятным причинам соответствующие новому ХК изменения в разъяснение ВАС от 12.03.99 г. № 02-5/111 так внесены и не были, хотя возможность такая у ВХС была**.
Итак, на данный момент налоговики по-прежнему могут подать иск в суд о признании учредительных документов недействительными и далее - на основании ст. 207 ХК - признать все сделки “фиктивщиков” с контрагентами недействительными.
Однако сейчас они преимущественно избирают иной способ действий.
После выявления фиктивной фирмы*** налоговые милиционеры собирают доказательную базу дли подтверждения “подставного” статуса учредителей. Такими доказательствами, как правило, выступают показания самих псевдоучредителей, которым доблестные налоговые милиционеры язык развязывать умеют.
Далее возможны варианты, например: после чистосердечного признания на наивного учредителя могут завести уголовное дело по ст. 205 “Фиктивное предпринимательство” УК****, а могут учредителя и не трогать, если он заблаговременно обеспокоился задокументировать в милиции утерю паспорта.
Но учредительные документы в любом случае признаются в судебном порядке недействительными, а лицо - неуполномоченным на подписание документов. На этом основании налоговики приходят к выводу о том, что все сделки с участием неуполномоченного лица являются незаключенными, и выкашивают у контрагентов валовые затраты с налоговым кредитом*****.
В некоторых случаях лишение налогового кредита происходит на основании того, что Свидетельство о регистрации плательщика налога на добавленную стоимость признается недействительным с момента его выдачи, затем согласно п. 5 Порядка заполнения налоговой накладной, утвержденного приказом ГНАУ от 30.05.97 г. № 165, налоговая накладная признается недействительной с вытекающими из этого последствиями.
При этом суды обычно соглашаются с признанием таких налоговых накладных недействительными, аргументируя это тем, что они выписаны неуполномоченными на то лицами. Например, п. 1.9 рекомендаций ВХС от 09.12.2004 г. № 04-5/3358 содержит следующее утверждение:
“В частности, хозяйственным судам необходимо устанавливать, имел ли место факт подписания налоговой накладной лицом, фамилия и инициалы которого содержатся в такой налоговой накладной, и если имел, были ли у указанного лица соответствующие полномочия”.
Случалось также, что налоговики подавали иски в суд о признании недействительными первичных документов, в частности акта приемки работ/услуг, и выигрывали дела.
Некоторые аргументы в пользу несостоятельности таких действий найти можно, но, как свидетельствует судебная практика, судьи могут им и не внять.
Особое внимание при этом следует обратить на то, исключена ли фиктивная фирма после признания недействительными ее учредительных документов из Государственного реестра.
Довольно часто бывает так, что если суд узнаёт о том, что фиктивная фирма из реестра не исключена, а значит, и не прекратила свое существование, то он отказывает налоговикам в признании сделок недействительными. Трудно, конечно, сказать, какую суды между этими двумя событиями находят связь.
Скорее всего, они просто продолжают тупо руководствоваться письмом ВАС от 27.06.2001 г. № 01-2.2/163, которое, в частности, гласит:
“На практике это приводит к ошибкам, которые допускают органы государственной налоговой службы, обращаясь на основании решений арбитражных судов об отмене государственной регистрации субъектов предпринимательства с исками о признании недействительными соглашений, заключенных таким субъектом с другими предприятиями или организациями до момента исключения его из Государственного реестра”.
С учетом данного обстоятельства добросовестным плательщикам после случайного сотрудничества с “фиктивщиками” следует подготовиться к отстаиванию права на налоговый кредит и валовые затраты в судебном порядке******.
При этом в особо невыгодных условиях оказываются те предприятия, которые имеют наглость претендовать по итогам сотрудничества на бюджетное возмещение НДС, к чему суды относятся не вполне благосклонно. Во многих случаях судебный отказ фирмам в бюджетном возмещении связан не с нарушением такими фирмами буквы Закона об НДС, а с тем, что в результате исследования материалов дела суд приходит к выводу о том, что в данном конкретном случае имел место явный и наглый обман с целью получить возмещение НДС.
Если же “случайная связь” с фиктивными фирмами все-таки произошла, то для избежания лишних проверочных неприятностей “проштрафившимся” плательщикам не следует сильно жадничать и нахально вставать на в большинстве случаев проигрышный путь бюджетного возмещения. (Аналогичный вывод можно сделать и в отношении валовых затрат, которые не должны в конечном итоге приводить к убыткам.)
Другое дело, если вся операция и имела целью получить такое возмещение. Но на это обычно идут только определенные финансовые структуры, имеющие соответствующие связи и прикрытие. Случайные люди в этом бизнесе долго не продержатся.
Некоторой подстраховкой для контрагентов являются также буферные фирмы, которых представители Госфинмониторинга нечаянно сами же и прорекламировали, отметив в Типологиях, что:
“Буфер, с одной стороны, защищает реальную фирму от штрафных санкций, потому что является абсолютно легальной структурой и все операции с ним абсолютно прозрачны. То есть это подставная, но “чистая” фирма, участвующая в схеме в роли посредника и предохранителя. Буфер покупает товар у другой фиктивной фирмы для последующей перепродажи.
С другой стороны, буфер в случае проверки реальной фирмы не позволяет контролирующим органам сразу выйти на след “черной” фиктивной фирмы. Буфер немедленно информирует “черную” фиктивную фирму и максимально тянет время, чтобы она могла своевременно скрыть следы и исчезнуть; или же становится банкротом”.
В основном контрагентам, сотрудничающим с буферами, представители контролирующих органов пока только мотают нервы путем проведения доверительных бесед, а в суды о признании их сделок или документов недействительными обращаются весьма редко. Не получила у нас пока что распространения и практика признания сделок фиктивными и притворными по ст. 234 и 235 ГК: очевидно, по причине сложности сбора доказательной базы. Хотя уже кое-где и звучат призывы ввести солидарную ответственность покупателей за уплату поставщиками НДС в бюджет.
Но как показывает печальный опыт России*******, на который во многих вопросах ориентируются отечественные законодатели и правоохранительные органы, при желании и ЧПЕНов-псевдоработников можно признать уклоняющимися от налогообложения, и заявление о переходе на единый налог признать подделкой документа. Так что на этом фоне буфера тоже оказываются не самым надежным прикрытием. Тем более случай, когда буфер не помог плательщику отстоять право на налоговый кредит, в Украине уже имел место быть (см. Постановление Судебной палаты по хозяйственным делам ВСУ от 19.04.2005 г.).
Наиболее действенным средством использования буферов на сегодняшний день является лишь удлинение и дробление цепочек, ведущих к фиктивным фирмам, а также накачка буфером цены проходящего через него товара за счет раздувания расходной части при получении услуг от фиктивной фирмы буфером (если используется соответствующая схема).
Сам же товар при этом остается чистым, поскольку через фиктивные фирмы не проходит. Соответственно, создается дополнительная трудность для выкашивания налогового кредита по такому товару у настоящей фирмы.
Скорей всего, пока будет существовать НДС, будут существовать и фиктивные фирмы. Связано это с тем, что на сегодня более продуктивного способа получения одним предприятием налогового кредита без уплаты другим предприятием налогового обязательства в бюджет, по сути дела, нет.
Ведь если предприятие осуществляет продажи/поставки плательщикам НДС, которым важно присутствие НДС в цене товара, то оно не сможет осуществить перевод части операций из облагаемых в необлагаемые (который достигается с помощью использования ценных бумаг, штрафных санкций, роялти, сателлитов - не плательщиков НДС).
Поэтому сейчас у фиктивных фирм в плане снижения НДС существуют два наиболее реальных конкурента:
экспортеры, сцепка с которыми тоже позволяет избегать уплаты НДС,
и офшоры, на которые может забрасываться добавленная стоимость фирмы, если последняя занимается ВЭД.
Конечно, крупный бизнес, который имеет возможность заниматься внешнеэкономическими операциями, предпочитает использовать офшорный вариант (в настоящем смысле этого слова, а не только в смысле зон, попавших в “офшорный” Перечень, утвержденный распоряжением КМУ от 24.02.2003 г. № 77-р), а вообще наибольшее распространение в этом плане получили различные “сэндвичи” и “гамбургеры”, то есть вставка буферов из приличных стран между офшорами и украинскими фирмами. При этом, как отметил Госфинмониторинг в Типологиях:
“Наиболее пригодные страны для такой фирмы - Великобритания и Чехия. Законодательство этих стран разрешает заключение прямого договора с офшорной компанией без увеличения налогообложения”.
Ну а мелкому бизнесу, не имеющему возможности прибегнуть к альтернативным вариантам, от использования фиктивных фирм, пожалуй, пока никуда не деться.
Тем более что в последнее время работа фиктивных фирм становится все более тонкой. Так, некоторые фиктивные фирмы теперь оформляются на иностранцев с использованием доверенностей от них. А иностранцев пригласить на беседу к налоговому милиционеру из села Пареные Репы не так уж и просто.
Кроме того, своевременная ликвидация фиктивной фирмы фактически спасает от всех проблем, связанных с ней. К ликвидированному юрлицу уже не предъявишь никаких исков: ни о признании учредительных документов недействительными, ни о недействительности сделок, свидетельств, других документов.
Конечно, обычно налоговики прекрасно понимают, почему контрагенты некоторых предприятий живут очень недолго, но сделать уже ничего не могут. Хотя нельзя сказать, что предприятие в этом случае не рискует попасть в оперативную разработку.
_________________________
* Процедура отмены госрегистрации фиктивных фирм через суд налоговикам нравилась меньше - ввиду сложности ее осуществления.
** Например, последние изменения вносились в разъяснение 10.12.2004 г., когда ХК уже действовал.
*** Как правило, это происходит по результатам проведения оперативно-розыскных мероприятий и в ситуациях с конвертационными центрами напоминает сцены из детективных фильмов...
**** См. письмо ГНАУ от 14.01.2005 г. № 365/6/26-5215.
***** См. постановление ВХС от 17.02.2005 г. по делу № 10/166“НА”.
****** Аргументацию можно позаимствовать, в частности, из положительного постановления ВХС от 13.10.2004 г. по делу № 32/207, в котором отмечено следующее:
“Признание в судебном порядке недействительными с момента регистрации учредительных документов плательщика налога и его свидетельства плательщика НДС не является основанием для признания совершенных им с другими субъектами хозяйствования юридически значимых действий недействительными, поскольку его контрагенты по договору могут иметь ответственность при наличии вины”.
******* См. Родионов А. Налоговые схемы, за которые посадили Ходорковского. - М.: Вершина, 2006. – 280 с.
“Бухгалтер” № 36, сентябрь (IV) 2006 г.
Подписной индекс 74201