НДС по автомобилю, приобретенному для передачи в финлизинг,
и статус такого автомобиля
ВОПРОС: Предприятие приобретает легковой автомобиль с целью передачи его в финансовый лизинг (именно по правилам, предусмотренным для финлизинга Законом О Прибыли и Законом об НДС, мы хотим облагать эту операцию). Приобретение и передача автомобиля лизингополучателю происходят в одном и том же квартале.
Распространяется ли на НДС, уплаченный при приобретении указанного легкового автомобиля, требование абзаца второго п/п. 7.4.2 Закона об НДС? Мы бы хотели отнести этот НДС в налоговый кредит.
ОТВЕТ: Напомним содержание пресловутого второго абзаца п/п. 7.4.2 Закона об НДС: “Не включается в состав налогового кредита и относится в состав валовых затрат сумма налога, уплаченная плательщиком налога при приобретении легкового автомобиля (кроме таксомоторов), включаемого в состав основных фондов”.
Следовательно, для ответа на поставленный вопрос необходимо выяснить, обязательно ли рассматривать предназначенный для передачи в финлизинг легковой автомобиль как объект основных фондов лизингодателя? При всей внешней простоте этого вопроса дать однозначный ответ оказывается нелегко.
Версия первая
Приведем определение финансового лизинга из п/п. 1.18.2 Закона О Прибыли:
“Финансовый лизинг (аренда) - хозяйственная операция физического или юридического лица, предусматривающая в соответствии с договором финансового лизинга (аренды) передачу арендатору имущества, подпадающего под определение основного фонда согласно статье 8 настоящего Закона, приобретенного или изготовленного арендодателем, а также всех рисков и вознаграждений, связанных с правом пользования и владения объектом лизинга”.
Дальше п/п. 1.18.2 содержит перечень условий, выполнение хотя бы одного из которых позволяет считать лизинг финансовым. Но для целей нашего рассмотрения достаточно обратить внимание на то, что уже в процитированном фрагменте речь идет об имуществе, подпадающем под определение основных фондов.
Итак, при желании можно сделать вывод о том, что из всего многообразия экономически-смысловых форм имущества предприятия (основные фонды, нематериальные активы, товары, малоценка и т. д.) лизингодателем в финлизинг могут передаваться именно основные фонды.
Таким образом, уплаченный в составе расходов на приобретение предназначенного для передачи в финлизинг легкового автомобиля НДС в налоговый кредит лизингодателя относиться не должен - как того требует второй абзац п/п. 7.4.2 Закона об НДС. Если подобный фискальный вывод вас устраивает, то дальше можете не читать.
Для “неустроенных” же отметим, что все не так просто (и не так плохо), как только что было изложено. Более подробный анализ позволяет как минимум усомниться в категоричности приведенных суждений.
Версия вторая
Попробуем несколько углубиться в процедуру налогообложения операций финлизинга. А именно вспомним, что говорится по этому поводу в специальном п/п. 7.9.6 Закона О Прибыли: “7.9.6. Налогообложение операций лизинга (аренды) осуществляется в следующем порядке: <...> передача имущества в финансовый лизинг (аренду) для целей налогообложения приравнивается к его продаже в момент такой передачи. При этом арендодатель увеличивает валовые доходы, а в случае передачи в финансовый лизинг имущества, которое на момент такой передачи находилось в составе основных фондов арендодателя,- изменяет соответствующую группу основных фондов согласно правилам, определенным статьей 8 настоящего Закона для их продажи, а арендатор увеличивает соответствующую группу основных фондов на стоимость объекта финансового лизинга (без учета процентов или комиссий, которые начислены или будут начислены на стоимость объекта финансового лизинга, в соответствии с договором) по итогам налогового периода, в котором происходит такая передача <...>”.
Мы оборвали цитату, поскольку то, что нас интересует, содержится именно в приведенном фрагменте. Процитированный текст позволяет Цедиться в том, что отсутствие передаваемого в финлизинг имущества в составе основных фондов лизингодателя не препятствует рассмотрению осуществляемой операции как начальной операции финлизинга. Изложение построено так, что вначале речь идет об увеличении у арендодателя (лизингодателя) валового дохода, что характерно для продажи товара. И лишь потом, как частный случай, рассматривается вариант, при котором предназначенное для финлизинга имущество на момент передачи находится в составе основных фондов лизингодателя.
В свете всего сказанного можно с большой степенью уверенности утверждать, что содержащееся в определении финлизинга из п/п. 1.18.2 Закона О Прибыли упоминание о передаче в финлизинг имущества, подпадающего под определение основного фонда, не предполагает обязательного включения соответствующего имущества в состав основных фондов лизингодателя*. В противном случае необходимо будет признать наличие логического конфликта между определением финлизинга из п/п. 1.18.2 и правилами налогообложения финлизинга из п/п. 7.9.6 Закона О Прибыли.
В случае, описанном в вопросе, приобретение автомобиля и его передача лизингополучателю произошли в одном налоговом квартале, так что расходы на приобретение авто вообще не успели увеличить балансовую стоимость ОФ группы 2 (в соответствии с правилами п/п. 8.3.2 Закона О Прибыли). А это значит, что содержащееся во втором абзаце п/п. 7.4.2 Закона об НДС условие включения легкового автомобиля в состав основных фондов, следствием которого являлось бы невключение соответствующего НДС в налоговый кредит, не выполняется.
Но если бы даже приобретение легкового автомобиля и передача его в лизинг пришлись на разные налоговые периоды, вполне можно было бы не включать такое авто в состав основных фондов плательщика, поскольку предприятие не планировало его использовать в хозяйственной деятельности в течение срока, превышающего 365 дней, как того требует п/п. 8.2.1 Закона О Прибыли (легковой автомобиль изначально приобретался для передачи в финлизинг, каковая приравнивается к продаже - см. п/п. 7.7.6 Закона О Прибыли).
Ну а если предназначенный для передачи в финяизинг автомобиль в состав основных фондов предприятия-лизингодателя не входит, то запрет на включение соответствующего НДС в налоговый кредит “не включается”.
В подкрепление изложенной позиции можно обратиться к письму ГНАУ от 09.03.2006 г. № 4280/7/17-0717, где в разделе “Относительно вопроса 2”, в частности, сообщается: “В соответствии со вторым абзацем подпункта 7.4.2 пункта 7.4 статьи 7 указанного Закона (“О налоге на добавленную стоимость”) сумма налога, уплаченная плательщиком налога при приобретении легкового автомобиля (кроме таксомоторов), включаемого в состав основных фондов, в налоговый кредит не включается.
Пунктом 1.17 статьи 1 Закона Украины “О налоге на добавленную стоимость” предусмотрено, что термины (, в частности,) “основные фонды” и “товары” понимаются в значении, определенном Законом Украины “О налогообложении прибыли предприятий”.
Подпунктом 8.2.1 пункта 8.2 статьи 8 Закона Украины “О налогообложении прибыли предприятий” основные фонды определены как материальные ценности, которые предназначаются плательщиком налога для использования в хозяйственной деятельности плательщика налога в течение периода, превышающего 365 календарных дней с даты ввода в эксплуатацию таких материальных ценностей, и стоимость которых превышает 1000 гривень и постепенно уменьшается в связи с физическим или моральным износом.
Товары - это материальные и нематериальные активы, а также ценные бумаги и деривативы, используемые в любых операциях, кроме операций по их выпуску (эмиссии) и погашению (пункт 1.6 статьи 1 Закона Украины “О налогообложении прибыли предприятий”).
С учетом указанного в случае приобретения плательщиком легкового автомобиля для последующей его продажи, а не в качестве основного фонда налоговый кредит по налогу на добавленную стоимость формируется в соответствии с подпунктом 7.4.1 пункта 7.4 статьи 7 Закона Украины “О налоге на добавленную стоимость”
В целях налогообложения передача имущества в финлизинг приравнивается к продаже. Это прямо установлено в п/п. 7.9.6 Закона О Прибыли и следует из п/п. 3.1.1 Закона об НДС. Значит, логика упомянутого письма ГНАУ (касающегося несколько иного вопроса) позволяет при приобретении для передачи в финлизинг легкового автомобиля претендовать на налоговый кредит по НДС.
Отдельной проблемой финлизинга может стать вопрос о необходимости в налоговый кредит относить не весь входной “легкоавтомобильный” НДС, а лишь его часть - в связи с наличием такой льготы из п/п. 3.2.2 Закона об НДС:
“3.2. Не являются объектом налогообложения операции по: <...>
3.2.2. <...> начислению и уплате процентов или комиссий в составе арендного (лизингового) платежа в рамках договора финансового лизинга в сумме, не превышающей двойную учетную ставку Национального банка Украины, установленную надень начисления таких процентов (комиссий), за соответствующий промежуток времени, рассчитанную от стоимости объекта лизинга, предоставленного в рамках такого договора финансового лизинга; по объекту финансового лизинга, оцененному в иностранной валюте, уплата процентов с целью налогообложения определяется в гривнях по курсу валют, установленному Национальным банком Украины на момент уплаты”.
По нашему мнению, на отнесение в налоговый кредит входного “легкоавтомобильного” НДС это повлиять не должно, так как сама передача имущества в фиилизинг облагается налогом на добавленную стоимость (снова см. п/п. 3.1.1 Закона об НДС). Существующая же льгота касается уже лизингового платежа, причем не всего, а лишь соответствующей части.
Поэтому в периодах получения лизинговых платежей, вероятно, придется считаться с требованием распределять входной НДС периода в соответствии с п/п. 7.4.3 Закона об НДС (в силу наличия в этих периодах облагаемых и не облагаемых НДС операций). Детальное обсуждение этого вопроса выходит за рамки настоящей статьи.
Как видим, вторая версия потребовала больше усилий, чем первая.
Если аргументы, приведенные в обоснование второй версии, вас убедили, то можете собираться с силами для отстаивания “легкоавтомобильного” налогового кредита. Шансы у вас есть.
Налоговики же в этом случае пусть утешатся тем, что у лизингополучателя в соответствии все с тем же абзацем вторым п/п. 7.4.2 Закона об НДС права на налоговый кредит по этому легковому автомобилю не будет (если только он не таксист).
________________________
* К тому же цитировавшийся выше фрагмент п/п. 1.18.2 Закона О Прибыли упоминает в качестве возможного лизингодателя и физлицо, от которого нельзя требовать учета основных фондов в порядке, предусмотренном Законом О Прибыли.
“Бухгалтер” № 38, октябрь (II) 2006 г.
Подписной индекс 74201