Купля-продажа автотранспорта - минимизация налогообложения
Автомобильный бум в Украине, наблюдающийся уже несколько лет, породил массу вопросов относительно налогообложения сделок купли-продажи автотранспорта. Иногда одна из сторон сделки пытается навязать свою точку зрения и способ относительно оформления с целью получения большей выгоды. Однако вторая сторона усматривает в этом желание обмануть ее, и, как правило, отказывается совершать подобную сделку. В данной статье постараемся рассмотреть возможные варианты оформления сделок купли-продажи автотранспорта, порядок уплаты налогов и их минимизацию, а также сопутствующие риски таких сделок.
Закон Украины "О налоге с доходов физических лиц" от 22.05.2003 г. № 889 - IV (далее - Закон о НДФЛ) предусматривает для резидентов единую ставку налога на любой доход. Как известно, до 31.12.2006 года ставка составляла 13 процентов, с нового года - 15 процентов.
В случае продажи легкового автомобиля, мотоцикла, мотороллера или моторной (парусной) лодки Законом о НДФЛ предусмотрена возможность несколько уменьшить сумму отчислений. Согласно пункту 12.2 ст. 12 Закона о НДФЛ при продаже указанных транспортных средств продавец освобождается от налога с доходов физических лиц, если он уплатит соответствующую государственную пошлину. Однако в Законе о НДФЛ закреплено, что продавец освобождается от уплаты налога только лишь в том случае, если продажа легкового автомобиля, мотоцикла, мотороллера или моторной (парусной) лодки осуществляется не чаще одного раза в течение отчетного налогового года. Доход, полученный налогоплательщиком от продажи на протяжении отчетного налогового года более чем одного из указанных объектов подлежит налогообложению по ставке 13 (15) процентов.
При этом в соответствии с пунктом 12.3 ст. 12 Закона о НДФЛ оформление такой сделки при посредничестве юридического лица (его филиала, отделения, другого обособленного подразделения) или представительства нерезидента, а также заключение договора на бирже не является основанием для освобождения продавца от уплаты налога с доходов физических лиц. Учитывая данное положение закона, на физических лиц - субъектов предпринимательской деятельности которые могут быть посредниками, оно не распространяется. Но в соответствии с пунктом 1.2 ст. 1 Закона о НДФЛ при продаже имущества физического лица с привлечением посредника (тоже физического лица) налоговые обязательства доверителя (продавца) могут быть рассчитаны, исходя из обычных цен и возникают по факту передачи имущества поверенному.
ГНА Украины в своем письме № 1547/6/17-3116 от 02.03.2004 г. "О налоге с доходов физических лиц" придерживается мнения, что удостоверение сделки частным нотариусом, даже при условии уплаты государственной пошлины, не дает право на применение пункта 12.2 ст. 12 Закона о НДФЛ. В случае уплаты государственной пошлины при оформлении сделки у частного нотариуса, государственная пошлина подлежит возврату из госбюджета, а доход от продажи - налогообложению.
На наш взгляд, ГНА Украины несколько расширенно трактует закон, так как он не содержит требования оформления сделки только у государственного нотариуса. Косвенно данное требование вытекает из Декрета Кабинета Министров Украины "О государственной пошлине" от 21.01.93 г. № 7-93, согласно которому государственная пошлина взимается только за нотариальные действия, совершаемые государственными нотариальными конторами.
Таким образом, обязательными условиями для получения льготы по НДФЛ согласно пункту 12.2 ст. 12 Закона о НДФЛ являются:
- продажа автотранспорта непосредственно физическим лицом без посредников и без оформления договора на бирже;
- указанное имущество должно принадлежать физическому лицу на праве частной собственности;
- удостоверение договора купли-продажи государственной нотариальной конторой;
- уплата государственной пошлины в бюджет за нотариальное удостоверение договора купли-продажи;
- продажа автотранспорта должна осуществляться не чаще одного раза в течение отчетного налогового года.
Заметим, что грузовые автомобили, автобусы, прицепы, тракторы, прочая сельскохозяйственная и спецтехника не вошли в перечень; а значит, физические лица - продавцы этого движимого имущества по закону вынуждены будут заплатить в бюджет 13 процентов от его стоимости. Однако избежать уплаты налога возможно либо оформив доверенность на управление, либо нижеописанными способами.
Пошлина или налог уплачиваются в момент продажи автомобиля, причем налоговым агентом (налоговый агент - лицо, ответственное за начисление и уплату налогов) является нотариус, который регистрирует договор купли-продажи. Согласно пункту "г" ст. 3 Декрета "О государственной пошлине" при продаже автомобиля родственнику (детям, родителям, члену семьи) пошлина составляет 1 процент, другим лицам - 5 процентов стоимости автомобиля.
Однако вариант оформления сделки у государственного нотариуса и 5-процентной пошлиной может быть не всегда удобен автовладельцу. Это объясняется тем, что государственные нотариусы, в отличие от частных, в выходные дни не работают, что не способствует активизации продаж на авторынках, которые работают именно по выходным. А прежде чем попасть к государственному нотариусу, как правило, нужно пройти огромную очередь, нотариус вправе потребовать оформление множества различных документов, справок и т. д.
Рассмотрим некоторые отличные от использования льготы по пункту 12.2 ст. 12 Закона о НДФЛ способы продажи автомобиля с наименьшими материальными потерями, характеризующиеся большей либо меньшей степенью привлекательности.
Продажа автомобиля
с оформлением генеральной доверенности
Напомним, что до появления Закона о НДФЛ покупка автомобилей по генеральной доверенности была очень распространена среди автолюбителей. Популярность данного метода приобретения автомобиля заключалась в первую очередь благодаря снижению расходов на приобретение автомобиля, поскольку в таком случае не уплачивались налоги и другие расходы (постановка автомобиля на учет, изготовление временного регистрационного талона и другие), а также в быстроте заключения сделки между сторонами. Таким образом, для получения документа на право использования и распоряжения автомобилем, как правило, достаточно было всего лишь одного часа времени.
По своему содержанию выдача (получение) генеральной доверенности была аналогична заключению договора купли-продажи, с той лишь разницей, что передача денежных средств доверенным лицом доверителю проводилась в тайне. Автолюбителей не пугало даже то, что "покупая" автомобиль по доверенности, они оставались законодательно незащищенными, и в любой момент могли возникнуть определенные неприятности. На сегодняшний день доверенности применяются лишь в некоторых случаях в зависимости от сложившейся ситуации.
В свете вступивших в силу положений рассматриваемого Закона о НДФЛ указанный способ утратил свою особую привлекательность.
В соответствии с пунктом 1.2 ст. 1 Закона о НДФЛ если имущество плательщика налога (доверителя) передается другому лицу (поверенному) по доверенности, условия которой предусматривают право такого (другого) лица продать имущество или произвести отчуждение его иным способом, (это не касается передачи между супругами в пределах общей долевой или общей совместной собственности), то в таких случаях обычная стоимость передаваемого имущества будет включаться в доход плательщика налога (доверителя) в целях налогообложения.
В случае если поверенный возвращает средства, полученные в результате такой продажи (отчуждения), доверителю в будущем, то:
- сумма таких средств не будет включаться в состав общего месячного или годового налогооблагаемого дохода поверенного;
- положительная разница между суммой таких средств и обычной стоимостью имущества, переданного по доверенности, будет включаться в состав общего налогооблагаемого дохода доверителя соответствующего отчетного налогового периода.
Таким образом, стремление сэкономить на сумме в пять процентов (либо сумме в один процент) государственной пошлины при нотариальном заверении договоров купли-продажи автомобилей может обернуться для доверителей-физических лиц в рамках договоров поручения и прочих договоров, предусматривающих выдачу доверенности на продажу имущества, тем, что придется уплатить налог с доходов по ставке 13% (15%), исчисленных исходя из обычных цен.
Продажа автомобилей по доверенности влечет возникновение дохода у доверителя, определяемого по обычной цене проданного автомобиля. Такой доход облагается налогом по ставке 13 (15) процентов. Если же продажа будет оформлена надлежащим образом, т.е путем заключения договора купли-продажи и нотариального его заверения, то объектом налогообложения будет цена автомобиля, указанная в договоре купли-продажи (но не обычная цена, как в случае с доверенностью1). Установленный таким образом объект налогообложения будет облагаться пятью (либо одним) процентом государственной пошлины.
Объект налогообложения подоходным налогом возникает при передаче поверенному имущества с целью его продажи, если такая передача сопровождается выдачей доверенности. Базой налогообложения при передаче имущества поверенному у доверителя будет являться обычная цена имущества.
Когда поверенный перечисляет доверителю вырученную в результате продажи имущества сумму, превышающую обычную цену, то база налогообложения у доверителя увеличивается на сумму превышения такой продажной цены над обычной ценой. По логике Закона о НДФЛ, если продажная цена оказывается меньше обычной, то база налогообложения у доверителя не уменьшается на разницу между обычной ценой и ценой продажи.
Следовательно, при применении данного способа доверителю придется в любом случае уплатить 13-процентный (15%-ный) налог с дохода как минимум, исходя из обычных цен и как максимум, из продажной цены, но не ниже обычной.
У поверенного, который получил по доверенности имущество с целью его продажи, также может возникнуть объект налогообложения налогом с доходов. Налог по ставке 13% (15%) придется уплатить с разницы между суммой продажи поверенным имущества и суммой, которую он (поверенный) перечислит доверителю.
Поверенному не придется платить налог лишь в том случае, если он вырученные средства от продажи полученного имущества в полном объеме передаст доверителю (то есть, по сути, осуществит продажу имущества для доверителя совершенно безвозмездно).
При продаже автомобиля предпочесть государственной
пошлине уплату налога с доходов физических лиц
Преимущества данного способа состоит в том, что государственная пошлина исчисляется от стоимости автомобиля не ниже действительной стоимости, то есть продажной стоимости. При отчуждении автомобиля его действительная стоимость определяется на день оценки, которая проводится субъектами оценочной деятельности, имеющими квалификационные документы по оценке транспортных средств. Уплата государственной пошлины осуществляется от стоимости, указанной в акте экспертной оценки автомобиля. Ответственность за указанную в акте стоимость, которая будет определяться исходя от состояния автомобиля, несет оценщик.
Налог на доходы исчисляется с суммы, указанной в договоре. Соответственно, договорная цена может быть намного ниже оценочной, в результате налог с доходов окажется меньше суммы государственной пошлины.
К примеру, оценщик оценил ваш автомобиль в 30 000 грн., а договорная цена по договору составила 10 000 грн. - ну не смогли вы, предположим, продать этот автомобиль за эту суму, марка автомобиля непопулярная или модель старая, хоть автомобиль в практически новом состоянии.
Государственная пошлина составит в зависимости от покупателя:
- при продаже автомобиля родственнику (детям, родителям, члену семьи) пошлина составляет 1% -300 грн.;
- при продаже автомобиля другому покупателю 5%-,1500 грн.
Налог с дохода составит 13% с продажной стоимости 10 000 грн. - 1300 грн. (При ставке 15% - 1500 грн.).
В случае если договор купли-продажи оформляется через биржу, то сумма сделки может быть любой, поскольку брокер не несет за это ответственности. Продавец, указав в договоре минимальную стоимость, уплачивает с нее 13 (15) процентов налога. А при постановке на учет в ГАИ покупатель проводит новую оценку уже у эксперта, и с другой суммы уплачивает 3 процента в Пенсионного фонд. К примеру, эксперт оценит автомобиль в 50 000 грн. - сума сбора в Пенсионный Фонд составит 1500 грн.
Договоры, зарегистрированные на бирже, не подлежат нотариальному удостоверению.
При оформлении договора купли-продажи автомобиля у частного нотариуса экономическая выгода от использования рассматриваемого способа теряется, так как за нотариальное удостоверение договора необходимо заплатить плату, которая не может быть меньше, чем размер государственной пошлины. Следовательно, для определения платы нотариусу также нужно провести оценку, кроме этого налоговые потери составят 18 процентов (5 % - государственная пошлина + 13 % НДФЛ = 18 %).
Однако рассматриваемый способ оформления договора купли-продажи через биржу связан с налоговыми рисками. При проверке биржи налоговая может попытаться оспорить минимальную стоимость автомобиля, указанную в договоре. Налоговый орган может потребовать акт оценки автомобиля, ссылаясь при этом на статью 7 Закона Украины "Об оценке имущества, имущественных прав и профессиональной оценочной деятельности в Украине" от 12.07.2001 г. № 2658-III. Указанной статьей предусмотрено, что оценка имущества осуществляется в случаях, установленных законодательством Украины, международными соглашениями, на основании договора, а также по требованию одной из сторон соглашения и по согласию сторон. Кроме этого, предусмотрено обязательное проведение оценки в случае налогообложения имущества в соответствии с законом. Можно, конечно, поспорить, что облагается налогом в случае продажи автомобиля не имущество, а доход от его продажи. Каких-либо официальных разъяснений по этому поводу ГНА Украины не издавала, о существования судебной практики нам неизвестно.
Продажа автомобиля с участием двух физических лиц
без нотариального удостоверения
Законодатели для продажи не льготируемой движимости, в том числе автомобиля, определили только два вида налоговых агентов: нотариусов (пункт 12.5 ст. 12 Закона о НДФЛ) и юридических лиц-посредников (пункт 12.3 ст. 12 Закона о НДФЛ).
Выходит, что покупатели - физические лица и физические лица - субъекты предпринимательской деятельности не являются налоговыми агентами. Поскольку действующее законодательство не обязывает производить (удостоверять) продажу движимости, в частности, автомобиля, через нотариуса, то физическое лицо-продавец самостоятельно, на основании подпункта 8.1.3 п. 8.1. ст. 8 Закона о НДФЛ, уплачивает налог 13 (15) процентов от договорной стоимости автомобиля. Физическое лицо - субъект предпринимательской деятельности, работающий на едином налоге, при продаже автомобиля без нотариального удостоверения уплачивает только единый налог (только в том случае, если эта деятельность указана в Свидетельстве плательщика единого налога).
Указанный способ связан с рисками как налоговыми (налоговые органы вряд ли согласятся с минимальной стоимостью автомобиля, указанной в договоре), так и с рисками сохранности собственного имущества. Указанные риски заключаются в том, что покупатель может не заплатить всю сумму стоимости автомобиля, о которой договорились сторона. В свою очередь, продавец может получить денежные средства и отказаться передать покупателю автомобиль. В случае судебной тяжбы каждая из сторон может попытаться отказаться от своего участия в договорных правоотношениях.
Как указано выше, при продаже автомобиля физического лица с привлечением посредника (тоже физического лица), налоговые обязательства доверителя (продавца) рассчитываются исходя из обычных цен, и возникают по факту передачи имущества поверенному.
В заключение, подводя итоги, следует отметить тот факт, что согласно пункту 12.4 ст. 12 Закона о НДФЛ если один объект движимого имущества обменивается на другой (при заключении договора мены автомобилей), то каждая из сторон договора уплачивает 50 процентов от 13 (или 15) (пункт 7.1 ст. 7 Закона о НДФЛ) процентной суммы налога к стоимости имущества, исчисленной по обычным ценам.
“Вестник бухгалтера и аудитора Украины”, № 3-4, февраль 2007 г.