Комментарий к Письму ГНАУ от 19.12.2006 г. № 23881/7/15-0317
“О некоторых вопросах налогообложения”
Традиционная формула: “Есть две новости: плохая и хорошая”,- к этому письму не подходит. Тут целых три новости, причем две из них хорошие. Но хорошие оставим на потом, начнем с плохой.
Она касается ситуации, когда в уставный фонд предприятия вносятся ТМЦ, акции и другие ценные бумаги. В течение нескольких лет ГНАУ сообщала, что приобретение таких активов происходит не бесплатно, а в обмен на эмитированные предприятием корпоративные права. Поэтому в момент продажи таких внесенных акций предприятие получает право на отражение расходов, связанных с их приобретением (в размере стоимости эмитированных корпоративных прав).
Такой подход, заявленный, в частности, в письме ГНАУ от 13.04.2005 г. № 7109/7/15-1117, теперь признан неверным. Поразмыслив над этой проблемой, руководство ГНАУ пришло к выводу, что операции по внесению акций или ТМЦ в уставный фонд налогоплательщика являются прямыми инвестициями, а не приобретением таких акций или ТМЦ. Соответственно, налогоплательщик-эмитент, получивший акции или ТМЦ в качестве взноса в уставный фонд, учитывает их следующим образом:
- не увеличивает на стоимость полученных акций свои расходы по приобретению акций при определении финансового результата от операций с ценными бумагами согласно п. 7.6 Закона Украины “О налогообложении прибыли предприятий”;
- не включает стоимость полученных ТМЦ в состав валовых затрат и, разумеется, не учитывает ее при расчете прироста (убыли) балансовой стоимости запасов по п. 5.9 Закона о прибыли.
На наш взгляд, прежний подход, отраженный в ныне отозванном письме № 7109/7/15-1117, гораздо больше соответствовал букве Закона о прибыли. Конечно, в Законе нет норм, которые устанавливали бы четкие правила налогообложения в рассматриваемой ситуации. Вместе с тем отсутствуют в нем и ограничения на формирование расходов по ценным бумагам или валовых затрат эмитентом корпоративных прав при получении указанных ценностей в виде прямой инвестиции.
И вообще, коль скоро налоговики отказывают предприятию в праве на валовые затраты по приведенным основаниям, то определяющим становится использование полученных ТМЦ и ценных бумаг в хозяйственной деятельности. Если это условие соблюдается, то, по нашему мнению, право на валовые затраты или на “ценнобумажные” расходы у предприятия возникает.
Теперь о хорошем. Во-первых, ГНАУ признала, что приобретение и изготовление фирменных бланков документов налогоплательщика, а также визитных карточек для его работников (на которых указаны название и адрес налогоплательщика, контактные телефоны должностного лица налогоплательщика) имеют непосредственное отношение к организации и ведению хозяйственной деятельности. Соответственно, расходы на них относятся в состав валовых затрат плательщика. Напомним, что прежде в письме от 02.11.2004 г. № 7899/x/15-1114 (теперь тоже отозванном) ГНАУ указывала:
“Расходы на изготовление визитных карточек, на которых указаны логотип, наименование и адрес фирмы, а также рабочие телефоны, Ф. И. О. и должность сотрудника, не являются расходами, связанными с ведением хозяйственной деятельности или рекламной деятельностью, поэтому не могут быть отнесены в состав валовых затрат плательщика налога”.
Во-вторых, ГНАУ разрешила включать в состав валовых затрат сбор на обязательное государственное пенсионное страхование с операций отчуждения легковых автомобилей, который уплачивается налогоплательщиком, приобретающим такой автомобиль. Требуется лишь наличие непосредственной связи операции по приобретению автомобиля с хозяйственной деятельностью этого плательщика. Раньше ГНАУ придерживалась иной точки зрения:
“Уплаченный сбор на обязательное государственное пенсионное страхование в связи с приобретением автомобилей для собственного производственного использования, подлежит амортизации в соответствии с нормами статьи 8 Закона”.
Письмо ГНАУ от 21.01.99 г. № 465/5/15-1116, откуда мы взяли эту цитату, тоже отзывается. Вместе с ним отзываются письма от 22.06.2004 г. № 4995/6/15-1116 и от 03.04.2006 г. № 3722/6/15-0316, в которых разъяснялся порядок налогообложения операций по бесплатной передаче товаров (требовалось увеличение валовых доходов). Напомним, что в письмах второй половины 2006 года, посвященных налогообложению операций по бесплатной передаче товаров, ГНАУ указывала, что валовые доходы в подобных операциях не возникают.
К сожалению, в который уже раз ГНАУ пытается регулировать порядок налогообложения, не прибегая к налоговым разъяснениям, а ограничиваясь письмами. Ну а письма, как мы только что убедились, отзываются так же легко, как и рассылались. Разница же между письмами и полноценными налоговыми разъяснениями состоит в том, что вторые освобождают налогоплательщиков от ответственности за их применение в период действия таких разъяснений (если впоследствии разъяснение отзывается или изменяется). Первые же дают такое преимущество лишь тем конкретным налогоплательщикам, в адрес которых они были направлены.
Поэтому повторим наш совет: если вы хотите воспользоваться каким-то “добрым” письмом ГНАУ, не стесняйтесь обратиться предварительно в местную ГНИ и попросить в ней (со ссылкой на такое письмо) предоставить вам индивидуальное налоговое разъяснение. Тогда в случае отзыва письма ГНАУ вы не пострадаете от изменения позиции центрального налогового органа.
Сергей Козлович,
директор аудиторской фирмы “Фортекс”
Газета “Фортекс” № 05/2007 (№ 213), от 24.01.2007 г.