Закон – що дишло ...
(щодо корегування валових витрат)
ПИТАННЯ: При отриманні імпортного товару я, керуючись листом ДПАУ № 1557, визначила валові витрати на дату оприбуткування товарів. Чи коригуються валові витрати на дату другої події (оплати товарів), оскільки відома балансова вартість іноземної валюти?
ВІДПОВІДЬ: Датою збільшення валових витрат при здійсненні операцій з нерезидентами, згідно з пп. 11.2.3 п. 11.2 ст. 11 Закону про оподаткування прибутку, є дата оприбуткування платником податку товарів (а при їх імпорті - також робіт (послуг), супутніх або допоміжних такому імпорту товарів). Для робіт (послуг) -дата їх фактичного отримання від таких осіб незалежно від наявності їх оплати (у тому числі часткової або авансової).
Оскільки перерахування валюти може здійснюватися як до, так і після отримання товару, а також частинами, то виникає цілком справедливе питання - чи необхідно здійснювати коригування суми валової витрати на різницю між сумою, розрахованою за курсом на дату отримання товару, і балансовою вартістю перерахованої за цей товар валюти?
Підпунктом 7.3.2 п. 7.3 ст. 7 Закону про оподаткування прибутку визначено, що витрати, понесені (нараховані) платником податку в іноземній валюті протягом звітного періоду у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до валових витрат такого платника податку, визначаються у сумі, що має дорівнювати балансовій вартості такої іноземної валюти, визначеної згідно із положеннями підпунктів 7.3.1, 7.3.4, 7.3.6 п. 7.3 ст. 7 Закону про оподаткування прибутку, і не підлягають перерахунку у зв'язку зі зміною обмінного курсу гривні протягом такого звітного періоду.
Думка ДПАУ, висловлена в листах від 27.05.2005 р. № 4807/6/11-1116 і від 31.01.2004 р. № 1557/7/15-1117, зводиться до наступного. Порядок визначення балансової вартості іноземної валюти для визначення валових витрат, понесених в іноземній валюті, такий самий, як і для визначення валових доходів, отриманих в іноземній валюті. Такий висновок ДПАУ робить на підставі пп. 7.3.1 п. 7.3 ст. 7 Закону про оподаткування прибутку. Тобто платник податку при отриманні імпортних товарів відносить до складу валових витрат суми, розраховані шляхом перерахунку вартості товару в гривні за офіційним валютним (обмінним) курсом НБУ, що діяв на дату отримання таких товарів. При цьому, посилаючись на пп. 7.3.3 п. 7.3 ст. 7 Закону про оподаткування прибутку, ДПАУ робить висновок про те, що заборгованість в іноземній валюті не виникає і тому перерахунок валових витрат на момент оплати товару не відбувається.
Аналогічної думки дотримується й Держкомпідприємництва в листі від 23.06.2004 р. № 4246.
Разом з тим, є Постанова Вищого господарського суду України від 24.06.2004 р. у справі № 11/416, з якої випливає, що при здійсненні господарської операції з купівлі іноземної валюти, використаної для погашення заборгованості за імпортним товаром, вартість гривень, витрачених на придбання іноземної валюти, є фактичними витратами на придбання такого товару і валові витрати, визначені на момент оприбуткування імпортного товару, підлягають перерахунку за рахунок курсових різниць, нарахованих у момент оплати за товар.
У зазначеній Постанові ВГСУ посилається на п. 5.1 статті 5 Закону про оподаткування прибутку, де йдеться, що валові витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
Потім, за пп. 5.2.9 п. 5.2 Закону про оподаткування прибутку, до складу валових витрат включаються суми витрат за операціями, передбаченими пп. 7.3.2 п. 7.3 ст. 7 цього Закону: витрати, понесені (нараховані) платником податку в іноземній валюті протягом звітного періоду у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до валових витрат такого платника податку, визначаються у сумі, що має дорівнювати балансовій вартості такої іноземної валюти, визначеної згідно із положеннями пп. пп. 7.3.1, 7.3.4, 7.3.6 цієї статті, і не підлягають перерахунку у зв'язку зі зміною обмінного курсу гривні протягом такого звітного періоду. При цьому пп. 7.3.4 п. 7.3 ст. 7 Закону про оподаткування прибутку передбачено, що сума гривень, сплачена платником податку у зв'язку з такою купівлею (без урахування комісійних або вартості інших послуг осіб, що здійснюють конверсійні (обмінні) операції за дорученням платника податку), вважається балансовою вартістю такої іноземної валюти.
Таким чином, робиться висновок, що сума гривень, сплачена за купівлю іноземної валюти, з метою погашення суми заборгованості за придбаний імпортний товар, вважається балансовою вартістю такої іноземної валюти і є сумою фактичних витрат, що підлягають віднесенню до складу валових витрат підприємства.
ВГСУ зазначає, що підприємство фактично має можливість визначити суму валових витрат, пов'язаних з придбанням імпортного товару, лише після визначення фактичних витрат на купівлю іноземної валюти. Таким чином, у момент придбання іноземної валюти сума, включена до складу валових витрат при придбанні товару, підлягає коригуванню в частині приведення її у відповідність з балансовою вартістю іноземної валюти, тобто витрат на придбання іноземної валюти.
Виходячи з цього, підприємство фактично повинно здійснювати коригування валових витрат шляхом нарахування курсових різниць на суму кредиторської заборгованості, вираженої в іноземній валюті, до моменту її погашення (тобто до моменту перерахування іноземної валюти).
Оскільки думки ДПАУ і ВГСУ є прямо протилежними, платнику доведеться самому робити вибір між цими точками зору.
Список використаних нормативно-правових актів
Закон про оподаткування прибутку - Закон України від 28.12.1994 р. № 334/94-ВР “Про оподаткування прибутку підприємств” у редакції від 22.05.1997 р. № 283/97-ВР
“Консультант бухгалтера” № 23 (407) 4 червня 2007 року
Передплатні індекси: 21946 (українською мовою), 22789 (російською мовою)