Комментарий к Письму Государственной налоговой администрации
в Кировоградской области от 23.02.2007 г. № 698/10/15-216
Хозяйственная ситуация, которой посвящено данное письмо, в общих чертах такова: по экспортному контракту с нерезидентом продукция не отгружается за пределы таможенной границы Украины непосредственно, а вначале отправляется в какой-то пункт на нашей таможенной территории (например, на склад или в представительство нарезидента), где формируется экспортная поставка - партия товара, которая затем будет отправлена за границу, причем “первоначальная” отгрузка и фактическое пересечение товаром границы приходятся на разные налоговые периоды.
По мнению ГНАУ, в “первоначальном” периоде налоговые обязательства по нулевой ставке у налогоплательщика-экспортера не возникают. Они возникнут лишь в том периоде, когда товар фактически пересечет таможенную границу Украины (завершится оформление вывозной ГТД).
Иначе говоря, если внешнеэкономическим договором предусмотрено, что право собственности на товар переходит к нерезиденту на территории Украины, но товар продается для использования за пределами таможенной территории Украины и его вывоз подтвержден документально, такие операции в конечном итоге облагаются НДС по нулевой ставке.
Безусловно, все это соответствует требованиям Закона об НДС. К сожалению, ГНАУ ушла от ответа на наиболее болезненный вопрос: что делать налогоплательщику в том отчетном периоде, когда товар отгружается “к месту формирования экспортных грузов для последующей отправки за границу”. С одной стороны, права на нулевую ставку у экспортера еще нет, так как товар не вывезен. С другой стороны, право собственности на этот товар уже перешло, то есть поставка осуществлена и должна быть обложена НДС. Но так как нулевую ставку применить нельзя, то, выходит, облагать операцию надо по ставке 20%.
Закон не предусматривает каких-либо исключений для подобных операций. Нет в нем и оснований для последующей корректировки налоговых обязательств в этих обстоятельствах.
Таким образом, ситуация для налогоплательщика патовая. Лучше всего, конечно, не допускать, чтобы отгрузка и вывоз за границу происходили в разных отчетных периодах, либо заключать контракты, условиями которых не предусмотрен переход права собственности на территории Украины. Если же выполнить эти условия невозможно, то придется рискнуть и вообще не начислять обязательств по НДС в том периоде, в котором товары отгружены, а отразить их по нулевой ставке в периоде, когда товар вывезен.
Отметим, что в большинстве случаев налоговики к такой практике относятся лояльно, и в этом плане комментируемое письмо может послужить вам некоторым подспорьем. Хотя в нем и не указано, что обязательства по ставке 20% начислять не надо, но зато четко прозвучало право на применение нулевой ставки в следующем периоде.
Сергей Козлович, директор аудиторской фирмы “Фортекс”
Газета “Фортекс” № 18/2007 (№ 226), от 30.04.2007 г.