Как, “руйнуя” механизм минимизации налогов,
не “зруйнувати” экономику страны
“Ломать не строить!” - гласит народная мудрость. Конечно, иногда, чтобы построить новое, надо сломать старое. Но будет ли новое лучше? - вот в чем вопрос.
Коммунисты в свое время уже разрушали “старый мир” и возводили на его обломках нечто несуразное, которое шевелилось да и то еле-еле под страхом жесточайшего наказания, включая “десять лет без права переписки”, то есть расстрел. Как только наказание убрали, коммунистическая конструкция рухнула, развалив попутно в общем-то неплохое сообщество народов - СССР.
Но история учит, что она ничему и никого не учит, и новые разрушители, которые забыли уроки коммунизма, а возможно, и не проходили их в силу своего молодого возраста, уже готовы на новые подвиги ради “святой идеи” всеобщего и равного налогообложения.
К таким невеселым мыслям поневоле приходишь, ознакомившись с документом под названием “Методические рекомендации относительно особенностей проведения проверок субъектов хозяйствования, декларирующих отрицательное значение объектов налогообложения (убыточные предприятия)”. Указанный документ адресован сотрудникам налоговых органов, но особо интересен плательщикам налогов, так как в нем приведен подробный перечень операций и иных действий налогоплательщиков, которые будут расцениваться как не относящиеся к хозяйственной деятельности со всеми вытекающими из этого последствиями.
Методические рекомендации доведены письмом ГНАУ от 02.04.2007 г. № 6448/7/23-5017 с “интересным” названием “Относительно разрушения механизмов минимизации, которые используются субъектами, декларирующими отрицательное значение объекта налогообложения (убыточными предприятиями)” (текст письма смотрите после статьи).
Кого касаются методические рекомендации
Из письма ГНАУ от 02.04.2007 г. и вступительной части Методических рекомендаций следует, что они должны применяться при проверке субъектов хозяйствования объектов налогообложения, то есть предприятий, которые являются убыточными с позиции налогообложения. То, что такие “убыточные” предприятия могут иметь фактическую (балансовую) прибыль, в расчет не только не берется, но, по смыслу текста Методических рекомендаций, является отягчающим обстоятельством.
Убыточные предприятия, согласно разд. I Методических рекомендаций, должны включаться в план-график проверок безоговорочно. При этом ГНАУ напоминает, что при определении перечня предприятий, включаемых в этот план-график, следует руководствоваться Приказом № 441.
Единый подход к организации и проведению документальных проверок субъектов хозяйствования, а также обеспечение объективности и прозрачности при осуществлении контрольно-проверочной работы - вот основные принципы, которыми руководствовалась ГНАУ при утверждении новых Методических рекомендаций относительно порядка составления плана-графика проверок субъектов ведения хозяйства и взаимодействия структурных подразделений при их проведении и Методических рекомендаций относительно взаимодействия подразделений органов государственной налоговой службы Украины при организации документальных проверок юридических лиц, которые утверждены Приказом № 441.
Утверждение этих Методических рекомендаций и применение их в практической деятельности налоговыми службами позволит более эффективно выявить убыточников, словом, тех, кто занизил, сокрыл, минимизировал налоговые обязательства.
При отборе субъектов предпринимательской деятельности к проверке будут учитываться периодичность и результативность предыдущих проверок. Следовательно, чем больше штрафов будет в актах проверок налогоплательщика контролирующим органом, тем чаще их будут проверять.
Плановые выездные проверки проводятся по совокупным показателям финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика и в соответствии с письменным решением соответствующего органа государственной налоговой службы, но не чаще одного раза в календарном году.
Методические рекомендации предлагают, прежде чем приступать к составлению плана проверок произвести тщательный отбор налогоплательщиков и лишь на основании такого отбора составить проект квартального плана проведения документальных проверок.
Основные претенденты на плановые выездные проверки, естественно, налогоплательщики, которые имеют значительные валовые доходы (крупные предприятия-производители, связанные лица предприятий производителей, самые большие контрагенты, через которых осуществляются товарно-денежные операции), в зависимости от задекларированной ими налоговой нагрузки по налогу на прибыль (до 1 %, от 1 % до 3 %, более 3%).
В Приказе № 441 не обошли вниманием также налогоплательщиков, которые предоставили в налоговый орган декларацию по НДС с нулевым или отрицательным значением.
Методические рекомендации направлены не на всех убыточников, а только на тех, кто является плательщиками налога на прибыль и плательщиками НДС; “единщики”, уплачивающие налог по ставке 10 %, налоговиков не интересуют (или интересуют значительно меньше) по совершенно понятным причинам. Однако “10-процентников” в последнее время становится все меньше и меньше, и причина этого - позиция другого фискального органа - Пенсионного фонда, который, заставляя 10-процентников начислять на зарплату взносы на пенсионное страхование, зачисляет в счет единого налога только 42 % его (этого единого налога) величины. Вот и выходит, что единым налогом облагается не только зарплата, но еще и часть взносов на пенсионное страхование.
Но вернемся к тем плательщикам, которые находятся на общей системе налогообложения.
Убыточные предприятия априори рассматриваются как применяющие “схемы минимизации налоговых обязательств”. Учитывая такую установку, бухгалтеры предприятий должны не только сказать большое спасибо, но и отвесить низкий поклон тем сотрудникам налоговых органов, которые не приняли у них убыточную декларацию и “завернули домой” прятать часть расходов, дабы скрыть убытки, что вообще-то является должностным подлогом. Не исключено, что налоговые инспекции скоро не будут препятствовать сдаче “убыточных деклараций”- а зачем, спрашивается, “отпугивать добычу”, которая сама “лезет в сети”? Как говорится, на ловца и зверь бежит. Задумайтесь об этом, прежде чем, проявляя завидное упорство, “втюхивать” налоговикам “убыточные декларации”.
Проверять убыточников надо не “с кондачка”, а хорошо подготовившись - учит ГНАУ своих “підлеглих”. А для того чтобы работа по разрушению схем минимизации была эффективной (то есть чтобы ни один “минимизатор” не ушел от заслуженного; наказания и больше ничего не минимизировал), ГНАУ рекомендует собрать детальную информацию о налогоплательщиках, его контрагентах и связанных лицах, то есть о поставщиках, заказчиках, соисполнителях (субподрядчиках), учредителях, директоре и членах их семей. Уже одно это звучит настолько жутко, что отбивает охоту попасть в число проверяемых убыточников. Правда, Методические рекомендации не объясняют, каким образом надо получать “детальную информацию”, ограничиваясь весьма общей рекомендацией. Дескать “такую информацию работники региональных подразделений могут получить самостоятельно в процессе исполнения своих контрольных функций (информация из внутренних источников) и/или получить из внешних источников”. Однако такая размытость рекомендаций не слабость, а всего лишь временная недоработка борцов с минимизацией налоговых обязательств, которая, очевидно, скоро будет устранена и налоговики на местах получат более конкретные указания, например, относительно того, какого рода “внешние” источники информации надо использовать и как: устанавливать “прослушки” вроде бы нельзя, а ожидать, что сотрудники - “минимизаторы” сами раскроют все схемы - нереально.
Слово “минимизатор” уже давно стало ругательным (в устах налоговиков оно звучит как приговор), и людям моего поколения напоминает словосочетание “расхититель социалистической собственности”. Однако не только юридическая литература, но и многочисленные разъяснения фискальных органов долгое время не давали определения этому “негативному явлению”. Отныне с этим покончено. Методические рекомендации не только дают способы борьбы с минимизацией налоговых обязательств, но и приводят классификацию схем минимизации.
Что такое минимизация налоговых обязательств
В разделе II Методических рекомендаций выделено целых четыре категории схем минимизации:
1. Схема уменьшения налоговых обязательств;
2. Схема оптимизации налоговых обязательств;
3. Схема уклонения от налогообложения;
4. Схемы, имеющие признаки мошенничества.
“Очевидное экономическое содержание” как критерий отграничения честных налогоплательщиков от зловредных “ оптимизаторов ”.
Разработчики Рекомендаций не сумели (пока не сумели) дать различия между схемами уменьшения и оптимизации налоговых обязательств (спрашивается, зачем вводится понятие, речь идет об “оптимизации”, смысл которого неясен?), но уже то, что слово сочетание “оптимизация налогов”, несмотря на его абсолютную неясность, попало в Методические рекомендации, говорит о том, что “оптимизация налогов”- дело не просто плохое, а опасное.
Согласно Методическим рекомендациям, схемы уменьшения и оптимизации налоговых обязательств - это “схемы, формально являющиеся законными, однако их реализация невозможна без привлечения других субъектов хозяйствования. При этом следует различать законность осуществленных операций, связанных с такими категориями, и в ходе осуществления документальных проверок признавать “злоупотребление” субъектом хозяйствования своим правом, разграничивая деятельность на хозяйственную и осуществляемую без очевидного экономического содержания”.
Казалось бы, схема является либо законной, либо нет. Но из Методических рекомендаций следует, что если проверяющий не увидит “очевидного экономического содержания”, то схема, формально законная, по сути дела, является беззаконной, и налоговый инспектор должен принять не правовое, а политико-правовое решение, базируясь на том, что деятельность, не имеющая очевидного (для налоговика) экономического содержания, не является, согласно п.1.32 ст.1 Закона о налогообложении прибыли, “хозяйственной”.
Читатели знают, что мудрый законодатель дал такое определение хозяйственной деятельности, под которое подпадает любая деятельность, сулящая хотя бы в отдаленной перспективе хотя бы 1 грн. дохода, то есть под поступление денег или материальных ценностей (даже “проходят” нематериальные). Понимая, что ссылка на п. 1.32 Закона о налогообложении прибыли слаба, авторы Методических рекомендаций решили подкрепить свою позицию ссылкой на ст. 142 ХК Украины, которая якобы “отождествляет доход с прибылью”. Думается, что ст.142 ХК Украины в данном случае мало поможет тем, кто хочет, руководствуясь “фискальным правосознанием”, признать деятельность субъекта “не хозяйственной”, и вот почему. Статья 142 ХК Украины действительно дает определение понятию прибыль предприятия, исходя из налоговых терминов “валовой доход” и “валовые расходы”:
“1. Прибыль (доход) субъекта хозяйствования является показателем финансовых результатов его хозяйственной деятельности, которая определяется путем уменьшения суммы валового дохода субъекта хозяйствования за определенный период на сумму валовых расходов и сумму амортизационных отчислений.
2. Состав валового дохода и валовых расходов субъектов хозяйствования определяется законодательством. Для целей налогообложения законом может устанавливаться специальный порядок определения дохода как объекта налогообложения”.
Но ст.142 ХК Украины не может использоваться для толкования налоговых терминов, эти термины толкуются только исходя из определений, данных в самих налоговых законах. Кому-кому, а уж авторам такого документа, как Методические рекомендации, следует это знать. Ну, ошиблись малость. С кем не бывает? Какой из всего этого вывод? А вот какой: “Таким образом, в случае если плательщик осуществляет разовые операции, не характерные для основного вида деятельности, такие операции происходили в течение непродолжительного срока и оказались убыточными, такая деятельность не определяется хозяйственной, и соответственно уменьшаются валовые расходы предприятия, в части, не приведшей к увеличению доходов. Вместе с тем такой подход не является универсальным и требует доподлинного документирования всех обстоятельств заключенных соглашений по осуществлению финансово-хозяйственной деятельности”.
Как видим, все сводится к “нехарактерным операциям”. Ну, допустим, вместо производства мороженого взяли да и продали шоколадный наполнитель, да еще и по цене ниже цены покупки (дороже никто не брал),- вот вам и “нарушеньице”, а посему все расходы на приобретение наполнителя - долой из валовых расходов. Ну, а если хитрый продавец заручится актом оценки или еще каким-то документом с печатью и подписями? Тогда как?
Короче говоря, нет пока что у налоговиков возможности признать “формально”, то есть фактически, законные действия налогоплательщика незаконными, но возможность пугать этим - есть! Анализируя вышеизложенное, можно прийти к выводу, что все те, кто читает налоговые законы и выискивает в них нормы, дающие возможность увеличить расходы и уменьшить доходы, являются, с позиции Методических рекомендаций, “оптимизаторами”. Кто же они, эти самые оптимизаторы в реальной жизни, и почему возникли?
Хочется напомнить, что “минимизация и оптимизация” возникли как ответ предпринимателей малого и среднего бизнеса на непомерное налоговое давление, которое эти категории бизнеса выдержать не могут. Именно эти субъекты, будучи не в состоянии делегировать своих представителей во властные структуры, уповают, что законы будут соблюдаться по форме, то есть так, как они написаны, без всяких толкований и “подвывертов” в пользу государства. Если эти субъекты не будут постоянно думать о том, как сократить налоги, не нарушая законы, то они просто разорятся, не выдержат конкуренции с крупным бизнесом. Кто заинтересован в разрушении малого и среднего бизнеса? Конечно, крупный бизнес, для которого эти двое- конкуренты, и зачастую успешные конкуренты. Разрушив их, крупный бизнес не только устраняет конкурентов, но и получает первоклассных наемных работников в лице бывших собственников малых и средних предприятий, которым больше некуда будет податься, кроме как на должность топ-менеджеров в крупные компании.
Ну, и что здесь плохого?- спросит читатель. Усилится крупный бизнес, который поглотит мелкие предприятия, возможно, и зарплаты у работников вырастут. Крупный бизнес не будет минимизировать налоги по мелочам. Крупный бизнес играет по-крупному, и районная налоговая никогда не найдет у него нарушений, если, конечно, не сконфузится.
А плохое здесь вот в чем. Как лес не может состоять только из больших деревьев и нужны ) и кустарники, и травы, так и экономика государства не может жить, основываясь только на крупном бизнесе. Поэтому не могут быть условия налогообложения равными для всех. Такое равенство губительно для экономики.
Крупный бизнес не минимизирует по мелочам. Он минимизирует по-крупному, принимая закон о специальных экономических зонах и т.п.
Лучшее, что может быть сегодня сделано для поддержки малого и среднего бизнеса, - это признание его права уменьшать налогообложение всеми законными способами, которые не должны ставиться под сомнение. При этом автор, конечно, в курсе, как некоторые бизнесмены относятся к своему долгу платить налоги. Бороться с ними надо четкостью формулировок налоговых законов, а не пуганием и проверкой всех тех, кто по какой-либо причине отразил в налоговой декларации убыток.
Однако пока это только благие пожелания автора. А что на практике?
Как будут бороться с “уклонистами” и мошенниками
Методические рекомендации не рассматривают способы разрушения мошеннических схем уклонения от уплаты налогов. Авторы Методических рекомендаций ограничились определением этих схем.
Согласно Методическим рекомендациям, мошенническое уклонение от уплаты налогов может достигаться путем заключения мнимых сделок, в частности, с использованием фальшивых документов, в том числе получение незаконного возмещения НДС. Все в одну кучу, как говорится, “вали кулем - после разберем”. Попробуем найти рациональное зерно. Оно есть. Об уклонении от уплаты налогов, имеющего признаки мошенничества, можно говорить при наличии “мнимых сделок”. Что это такое? Согласно ст. 234 ГК Украины, фиктивной является сделка, совершенная без намерения создания правовых последствий, обусловленных этой сделкой.
Из этого определения следует, что признаками фиктивной сделки являются:
1) наличие внешнего выражения сделки- договора, конкретных действий со стороны участников сделки;
2) отсутствие у сторон действительного намерения на создание правовых последствий, возникающих из данной сделки.
Фактически имеет место имитация сделки.
В действиях сторон отсутствует основной признак сделки - направленность воли на создание определенных правовых последствий: создание, изменение, прекращение определенных прав и обязанностей сторон.
Фиктивная сделка признается судом недействительной. Она является таковой, поскольку лица, которые совершают ее, не имеют в виду и не желают наступления правовых последствий, которые возникают в результате осуществления конкретной сделки.
Анализируя понятие “мошеннических схем”, можно также увидеть, что, согласно Методическим рекомендациям, это схемы, связанные с использованием поддельных и фальшивых документов.
Уклонение от налогообложения Методические рекомендации связывают с:
1) не отражением в налоговых декларациях фактически имеющихся налоговых обязательств;
2) использованием подставных (“фиктивных”) лиц;
3) использованием лиц, признанных банкротами.
О фиктивных лицах следует сказать особо. Еще в письме от 14.01.2005 г. № 365/6/26-5215 ГНАУ подчеркнула: “в действующем законодательстве Украины четко не определено понятие “фиктивная фирма”, или фиктивный субъект хозяйственной деятельности”. Вместе с тем в ст.205 УК Украины расшифровано понятие фиктивного предпринимательства (создание или приобретение субъектов предпринимательской деятельности (юрлиц) с целью прикрытия незаконной деятельности или осуществления видов деятельности, относительно которых существует запрет) и очерчена ответственность за него.
Каковы признаки “фиктивности”?
Приведенная статья УК Украины предполагает осуществление лицом одного из двух действий, направленных на совершение вышеуказанного преступления:
1. Создание субъекта хозяйствования (принятие юридически значимого решения, разработка учредительных документов и т.п.), а также подготовка и осуществление государственной регистрации нового юридического лица.
В этом случае лицо знает, что юридическое лицо не будет осуществлять деятельность либо будет только имитировать ее, создавать видимость законной деятельности;
2. Приобретение субъекта предпринимательской деятельности, что подразумевает под собой получение любым способом права собственности на уже созданное ранее юридическое лицо как в целом, так и на определенную его часть, что позволяет осуществлять контроль над ним.
Обязательным условием совершения преступления, предусмотренного ст. 205 УК Украины, является умысел лица на сокрытие незаконной деятельности или совершение таких видов деятельности, в отношении которых существует установленный законодательством запрет.
Под незаконной деятельностью следует понимать такие виды деятельности, которые лицо не имеет права осуществлять вообще, или, имея такое право на определенных условиях, с соблюдением определенного порядка, осуществляет их с нарушением. Деятельность, в отношении которой существует запрет, - это деятельность, осуществление которой специально запрещено действующим законодательством.
О выявлении фиктивных фирм и действиях, которые следует предпринять при этом, подробно говорится в разделе, посвященном борьбе с “транзитными” предприятиями, то есть с предприятиями, которые фактически не поставляют товары, а только оформляют документы.
Схемы минимизации и оптимизации глазами
Методических рекомендаций
Минимизация и оптимизация, согласно Методическим рекомендациям, достигается путем привлечения других субъектов и направлена на перенесение объекта налогообложения на этих лиц. Сказано точно и научно. Можно согласиться (с сугубо научных позиций), что к таким лицам относятся:
а) лица с меньшими ставками налогов (“единщики”, плательщики фиксированного сельхозналога);
б) нерезиденты (их наши налоговики проверить не могут).
А вот включение в этот список фиктивных субъектов произошло по недоразумению.
Фиктивные работают на уклонение, а не на минимизацию. Так что, извините, ошибочка вышла.
Кроме этих, в общем-то, очевидных вещей, Методические рекомендации содержат и принципиально новые и важные выводы. Оказывается, существует всего пять законных способов минимизации налогов, а именно:
1) занижение цены реализации;
2) использование “транзитных” предприятий для увеличения закупочной цены;
3) приобретение сомнительных, с точки зрения предоставления и использования в хоздеятельности, услуг (маркетинг, мерчандайзинг, информационные, консультационные, юридические и т.п.);
4) привлечение заемных и кредитных средств под проценты;
5) расчеты ценными бумагами.
Как занижают цены. Заниженной является цена, которая ниже обычной, утверждается в Методических рекомендациях, и с этим нельзя не согласиться. При этом рекомендуется проверять цену на “обычность”, исходя из подпункта “д” п. 2 Стандартов качества контрольно-проверочной работы № 8 “Понимание деятельности предприятия”, утвержденных Приказом № 540.
Следует отметить, что данный Приказ был издан по итогам проведения семинара-совещания по вопросу “Итоги контрольно-проверочной работы за 9 месяцев 2005 года и основные стратегические направления работы на IV квартал текущего года и на 2006 год”.
Вполне понятно, что для налоговых органов важным направлением работы является существенное повышение качества проведения проверки и оформления ее результатов. Несоблюдение установленного порядка организации проверки и некачественное оформление актов проверок приводит к значительному количеству отмененных решений органов государственной налоговой службы по формальным признакам.
Анализ результатов рассмотрения жалоб (апелляций) налогоплательщиков на решения налоговых органов свидетельствует о низком качестве реализации материалов проверок в части неверного применения штрафных санкций.
С целью упорядочения работы налоговых органов ГНАУ утвердила Методические указания относительно определения 14 стандартов качества контрольно-проверочной работы.
Стандарт 1. Профессиональные требования и интеллектуальные навыки.
Стандарт 2. Доказательность.
Стандарт 3. Обязательность.
Стандарт 4. Отсутствие первичных документов.
Стандарт 5. Смежные нарушения налогового законодательства.
Стандарт 6. Корректировки налоговой отчетности.
Стандарт 7. Алгоритм деятельности субъектов хозяйствования.
Стандарт 8. Понимание деятельности предприятия.
Стандарт 9. Обстоятельства заключения контрактов.
Стандарт 10. Сведения о расчетах.
Стандарт 11. Операции с ценными бумагами.
Стандарт 12. Сведения об основных фондах и запасах.
Стандарт 13. Сведения о задолженности.
Стандарт 14. Связь с хозяйственной деятельностью.
Целью определения стандартов качества контрольно-проверочной работы является установление системы требований, направленных на внедрение однородной системы отражения в актах проверок аспектов, связанных с оценкой выполнения налогоплательщиками обязательств по уплате налогов, а также других требований законодательства, проверка которых находится в компетенции налоговой службы.
ГНАУ отметила, что разработанные ею стандарты не являются исчерпывающими и могут изменяться или дополняться, но только приказами ГНАУ.
Как же рекомендуется проверять обычность цены с помощью Стандарта 8?
Ревизор в акте проверки должен изложить все обстоятельства, которые позволят понять содержание и цель деятельности предприятия. К таким обстоятельствам, в частности, относятся элементы анализа финансово-хозяйственной деятельности, в том числе и по ценам.
Анализ ценообразования - это определение минимальных, максимальных и средних цен в разрезе периодов, на протяжении которых происходит их изменение, с указанием причин, обусловливающих разрыв между минимальной и максимальной ценой, причин, влияющих на их изменение, а также рентабельности по соответствующим категориям товаров (работ, услуг).
Анализ ценообразования, осуществляется по тем категориями товаров (работ, услуг), которые формируют свыше 10 % валовых доходов или валовых расходов плательщика хотя бы за один месяц.
Таким образом, налоговики рекомендуют анализировать, прежде всего, цены на одну и ту же продукцию или товары на самом же предприятии. Хотя спектр определения обычных цен, изложенный в п. 1.20. Закона о налогообложении прибыли, значительно шире и запутанней.
Мы не будем утомлять читателя разъяснением понятия “обычная цена”, которое приведено в п. 1.20 ст. 1 Закона о налогообложении прибыли, оно хорошо всем известно, необратим внимание на то, что Методические рекомендации апеллируют к п. 6 П(С)БУ 23 “Раскрытие информации относительно связанных сторон”, правда, этот стандарт обязателен только для тех предприятий, которые не отнесены к малым, но тем не менее приведем текст этого пункта:
“6. Оценка активов или обязательств в операциях связанных сторон осуществляется, в частности, такими методами:
6.1. сравнительной неконтролируемой цены;
6.2. цены, перепродажи;
6.3. “расходы плюс”;
6.4. балансовой стоимости”.
Для чего занижают цены продажи этим субъектам, понятно: это снижение налоговых обязательств продавца, а покупатель, как правило, платит налоги по низкой ставке. ГНАУ не против такой минимизации, но требует обоснования цен.
“Транзитные” предприятия,
применяемые для завышения цен покупки
Понятие “транзитное предприятие” недаром взято в кавычки - это неправовой термин, и ни один суд, оставаясь в правовом поле, не будет этот термин использовать. Но факт остается фактом - чтобы снизить налоговые обязательства, надо “дорого купить” у своего, если, конечно, он мало платит налогов. Налоговики собираются разрушить такие схемы работы путем проверки того, действительно ли производилась поставка товара через подозрительного (с точки зрения проверяющего) субъекта. Если поставка действительно производилась, пусть даже при этом “накрутили” цену и большая часть прибыли попала к “малоналоговому” субъекту, то проверяемому предприятию ничего не грозит. Методические рекомендации ориентируют налоговиков на доказывание “бестоварности” операций. Остается только пожелать сотрудникам районных налоговых инспекций удачи в такой работе. “Бестоварные” операции существуют - это факт, который, правда, очень трудно установить, так как документы при их осуществлении обычно оформляются очень точно, с приложением доверенностей на получение товара. Пожалуй, самым слабым местом бестоварных операций является отсутствие места хранения у поставщиков. Методические рекомендации обращают на это внимание, налоговикам рекомендуется при наличии необходимости обследовать места хранения. Рекомендуется также установить, какие лица оформляли и подписывали документы. Это тоже сильный ход, так как таких лиц вполне можно пригласить дать объяснение о том, была ли поставка на самом деле. Очевидно, некоторые из них дрогнут и расскажут правду. Изучая цепочку поставок, налоговики вполне могут выйти на производителя товара, и установить, что он поставил неучтенную продукцию, получив “черный нал”, и, следовательно, не уплатил НДС и налог на прибыль.
Сделки, осуществляемые “транзитными” предприятиями, могут быть при наличии соответствующих доказательств признаны притворными, все полученное по ним взыскано в бюджет, а возникшие расходы приведут к росту налогообложения прибыли и уменьшению налогового кредита. Об уголовной ответственности уже и не говорю.
Хорошо, что налоговые органы решили разрушить такие схемы работы. Вот только одно, даже два “но”. Сколько времени надо на проведение такой проверки и сколько честных налогоплательщиков надо проверить, чтобы найти одно “транзитное” предприятие? И покроют ли поступления в бюджет, возникшие в результате блестяще проведенной проверки, те расходы и потери, которые неизбежно возникнут в процессе ее проведения?
Для того чтобы такая работы увенчалась успехом, необходима поистине ювелирная работа.
“Сомнительные услуги”
Авторы Методических рекомендаций совершенно правильно обращают внимание, что некоторые предприятия накручивают свои расходы за счет услуг, факт оказания которых ничем, кроме акта выполнения (оказания), не подтвержден. При этом еще неясно, кто конкретно эту услугу выполнил.
Однако разве проверишь все услуги? Методические рекомендации советуют обратить внимание прежде всего на кредиторскую задолженность предприятия, то есть на услуги, по которым акты выполнения подписаны, а деньги не заплачены. Действительно, безобразие! Налоги сокращают и даже денег не платят! Наверное, даже тариф придумали: за акт на 10 000-100 000 “налом” (это уже домыслы автора). Однако как установить и задокументировать факт подписания документа без фактического оказания услуги? Четких рекомендаций ГНАУ не дает. Методические рекомендации лишь намекают на то, что неплохо бы поговорить с человеком, который эту услугу оказывал, да объяснение с него взять. Но серьезных методов борьбы с фиктивными услугами, наверное, пока еще нет, раз Методические рекомендации о них не пишут.
Теневые кредиты
Наверное, наш читатель знаком с так называемой кредитно-депозитной схемой, когда владелец фирмы держит личные деньги на депозите, а фирма под залог этих средств получает кредит, увеличивая тем самым валовые расходы. Ничего незаконного в этой схеме нет, и ГНАУ против нее не возражает.
Возражает ГНАУ против реинвестирования “теневых” средств под видом кредитов, которые остаются непогашенными. Конечно, это безобразие. Вот только как определить - “теневые” это средства или честно полученные в виде предпринимательского дохода, продажа инвестиционных активов или заработной платы? Увы, налоговики установить это пока не могут, но задавать руководителю и бухгалтеру проверяемого предприятия неприятные вопросы вроде: “а почему это ваше предприятие кредит не вернуло?”, наверняка, будут.
И еще на одну схему работы ГНАУ рекомендует обратить внимание. Такую схему можно назвать “кредит для займа”. Смысл ее вот в чем. Предприятие берет кредит в банке, а затем выдает своим работникам беспроцентные ссуды, а начисленные проценты относит на валовые расходы.
Ну, и что? - спросит читатель. Банк же выдал кредит не просто так, он же все документы собрал и контролирует его использование. Читатель прав, ничего предосудительного в данном случае нет, и что здесь смогут инкриминировать налоговики плательщику- неясно.
Ценные бумаги как инструмент
минимизации налогов
Не любит ГНАУ ценные бумаги, да и за что их, скажите пожалуйста, любить, если они инструмент минимизаторов. Вот так бы взять их все да и отменить! Но, увы, никуда от ценных бумаг не денешься. Особенно ГНАУ не любит вексель, который связан с “созданием альтернативных денежных потоков”.
Действительно, вексель - “чемпион” среди инструментов минимизации. Как вам, например, понравится такое? Предприятие покупает товар за “очень большие деньги” (очевидно, желая увеличить валовые расходы и налоговый кредит), но денег не платит, а выдает вексель. Этот вексель потом то же предприятие, но уже через 3-е, 4-е, а то и 5-е лицо “покупает” по цене втрое ниже номинала. Просто ужас какой-то! Как с этим бороться? К сожалению, в Методических рекомендациях не содержится никаких предложений по борьбе с такой “оптимизацией”. Единственное, что предлагают авторы Методических рекомендаций, - “расходы по уплате налога можно считать понесенными только в тот момент, когда произойдет погашение векселя, и только в соответствующей сумме”. Трудно сказать, что здесь имеется в виду.
Главное - комплексный подход
(вместо заключения)
Борьбу с предприятиями, реализующими неучтенную продукцию, и финансовыми учреждениями, которые участвуют в отмывании денег, полученных преступным путем, можно только приветствовать. Число “сверхбогатых” людей на фоне того, что малый и средний бизнес еле сводит концы с концами, наводит на грустные мысли. Да и среди малых бизнесменов есть такие, кто принципиально не хочет платить налоги. Но как их отличить от в целом добросовестных плательщиков, которые стараются найти в налоговых законах хотя бы две строчки в свою пользу?
Ответ есть. Все дело в “комплексном подходе”, как сказано в Методических рекомендациях: “Комплексный подход должен осуществляться в разрезе следующих субъектов хозяйствования:
I. Предприятия-производители.
II. Связанные лица, в том числе банки и небанковские финансовые учреждения.
III. Контрагенты, в том числе нетипичной продукции.
Проверки основных производителей, их связанных лиц и контрагентов необходимо начинать одновременно в начале месяца, на который они запланированы.
Учитывая это, материалы проверки должны предоставлять возможность сделать исчерпывающие выводы относительно круга субъектов хозяйствования, с которыми проверяемый плательщик состоит в отношениях зависимости, а также относительно хозяйственных операций, которые указывают на наличие зависимости. В акте проверки должен быть освещен как круг субъектов, с которыми плательщик состоит в отношениях юридической зависимости, так и субъектов, с которыми плательщик состоит в хозяйственной зависимости”.
Хочется пожелать всем плательщикам, чтобы этот “комплексный подход” к ним не применяли.
Список использованных
нормативно - правовых актов
ГК Украины - Гражданский кодекс Украины.
ХК Украины - Хозяйственный кодекс Украины.
УК Украины - Уголовный кодекс Украины.
Закон о налогообложении прибыли - Закон Украины от 28.12.1994 г. № 334/94-ВР “О налогообложении прибыли предприятий” в редакции от 22.05.1997 г. № 283/97-ВР.
Приказ № 540- приказ ГНАУ от 02.12.2005 г. № 540 “О результатах проведения семинара-совещания по вопросу “Итоги контрольно-проверочной работы за 9 месяцев 2005 года и основные стратегические направления работы на IV квартал текущего года и на 2006 год”“.
Приказ № 441- приказ ГНАУ от 11.10.2005 г. № 441 “Об утверждении Методических рекомендаций относительно порядка составления плана-графика проверок субъектов хозяйствования и взаимодействия структурных подразделений при их проведении”.
“Экспресс анализ законодательных и нормативных актов”, № 26 (600), 25 июня 2007 г.
Подписной индекс 40783