Порядок опдаткування доходів іноземців в Україні

Визначення термінів

Перш за все з'ясуємо, який іноземець вважається нерезиденом для цілей оподаткування За Законом України від 22.05.2003 р. № 889 "Про податок з доходів фізичних осіб" (далі - Закон № 889) (зізична особа - нерезидент - це фізична особа, яка не є резидентом України (п.п. 1.20.2).

Щодо терміна "резидент" (п.п. 1.20.1 п. 1.20 ст. 1 Закону № 889) застосовується такий багатоваріантний підхід, що не допомагає правильно його визначити платникам і податківцям. Оскільки в дьому Законі немає конкретної вказівки на те, що для визначення фізичної особи податковим резидентом України мають бути наявними всі перелічені критерії, достатньою умовою для цього є до-цержання однієї з наведених у цьому підпункті умов.

Зауважимо, що підпункт 1.20.1 п. 1.20 ст. 1 підсумовано таким положенням достатньою підставою для визначення особи резидентом є самостійне визначення нею основного місця проживання на території України в порядку, встановленому цим Законом, або її реєстрація як самозайнятої особи.

Визнання іноземця податковим резидентом України

Іноземець (нерезидент) набуває статусу податкового резидента України в таких випадках:

1. У разі оформлення дозволу на працевлаштування в Україні в порядку, встановленому Постановою № 2028 При цьому він обов'язково має подати до податкового органу заяву про самостійне визначення резидентського статусу, а податковий орган зобов'язаний повідомити працедавця такого іноземця про це визначення (наказ № 581).

2. У разі одержання довідки про резидентський статус (згідно з Постановою № 470) особою, яка на легальних підставах перебуває в Україні (має посвідку на тимчасове перебування або відповідну відмітку в паспорті тощо) і бажає проводити на території України незалежну діяльність (згідно з термінологією міждержавних договорів про уникнення подвійного оподаткування - надавати незалежні послуги).

Підставою для отримання такої довідки є наявність у нього хоча б однієї з перелічених п.п. 1.20.1 п. 1.20 ст. 1 Закону № 889 умов. Без її пред'явлення будь-який податковий агент має утримувати з доходів іноземця податок за ставкою п. 7.3. названого Закону.

3. За державної реєстрації як самозайнятої особи, зокрема як суб'єкта підприємницької діяльності, згідно із Законом № 755 (статусу набуває автоматично).

У всіх інших випадках фізична особа - іноземець з метою оподаткування одержаних нею доходів розглядається як нерезидент (п. 9.11 ст. 9 Закону № 889).

Реєстрація іноземців як платників податків

Відповідно до Закону № 320 ідентифікаційний номер з Державного реєстру є обов'язковим для використання підприємствами, установами, організаціями всіх форм власності, включаючи установи НБУ, комерційні банки та інші фінансово-кредитні установи.

- у разі виплати доходів, з яких утримуються податки та інші обов'язкові платежі згідно з чинним законодавством України;

- укладення цивільно-правових угод, предметом яких є об'єкти оподаткування та щодо яких виникають обов'язки сплати платежів;

- відкриття рахунків в установах банків.

Отже, нерезидент, який прибув на територію України з намірами одержати дохід чи відкрити рахунки в банках, зобов'язаний одержати ідентифікаційний номер з Державного реєстру фізичних осіб - платників податків. Такий самий обов'язок у нього є і тоді, якщо він має об'єкти оподаткування, передбачені чинним законодавством (міжнародним або українським), і зобов'язаний сплачувати щодо них податки та інші обов'язкові платежі.

Реєстрація фізичних осіб - платників податків та інших обов'язкових платежів проводиться органами ДПС за місцем постійного проживання громадянина, а для осіб, які не мають постійного місця проживання в Україні, - за місцем одержання доходів або місцезнаходженням іншого об'єкта оподаткування (ст. 5 Закону № 320).

Підставою для такої реєстрації є облікова картка фізичної особи - платника податків за формою № 1ДФ, яку має бути підписано платником податку, тобто нерезидентом.

Для виконання зазначеного Закону розроблено Положенні про картку фізичної особи - платника податку (наказ № 43). Згідно з п.п. 2.4 цього Положення іноземним громадянам картке видається після виконання вимог Правил в'їзду інозємців в Україну та їх виїзду з України і транзитного проїзду через її територію, затверджених Постановою № 1074.

Іноземні громадяни реєструються й одержують картку в державних податкових адміністраціях АР Крим, областей, міст Києва і Севастополя, подаючи паспорт (п.п. 2.5 Положення № 43).

Тобто іноземцю для отримання ідентифікаційного номера слід звертатися до обласних податкових органів, а не до податкових інспекцій у районах.

Доходи іноземців, що підлягають оподаткуванню Закон № 889 (п. 3.2 ст. 3) визначає, що об'єктом оподаткування в нерезидента є лише доходи з джерелом походження з території України, а саме:

- загальний місячний оподатковуваний дохід;

- загальний річний оподатковуваний дохід,

- ті, що підлягають кінцевому оподаткуванню.

Згідно з п. 9.11 ст. 9 цього Закону, що регулює оподаткування доходів нерезидентів, доходи "українського" походження, які нараховуються (виплачуються, надаються) на користь нерезидентів, підлягають оподаткуванню за правилами, встановленими для резидентів, з урахуванням особливостей, визначених відповідними нормами цього Закону.

На цю норму слід обов'язково звернути увагу, оскільки особливості окремих норм цього Закону щодо нерезидентів включають і ставки, спеціально встановлені для оподаткування їхніх доходів, тобто поняття "порядок оподаткування" і "ставки оподаткування" не є тотожними.

Наведемо порядок оподаткування доходів іноземців (нерезидентів) у вигляді таблиці.

Міжнародні договори

У разі укладення з нерезидентами цивільно-правових договорів (контрактів) не дозволяється вносити до них податкові застереження, згідно з якими особи, що виплачують доходи, беруть на себе зобов'язання щодо сплати податків (п. 21.2 ст. 21 Закону № 889).

Щодо застосування до доходів нерезидентів податкової соціальної пільги та податкового кредиту, то (як і в резидентів) ці пільги можуть поширюватися тільки на доходи, одержані у вигляді заробітної плати (в розумінні названого вище Закону).

Якщо міжнародним договором, згоду на обов'язковість якого надано Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачено Законом № 889, норми такого договору застосовуються до суб'єктів, які підпадають під його чинність (п. 21.1 ст. 21 цього Закону).

Обов'язковою умовою застосування положень зазначених договорів є виконання вимог Постанови № 470, зокрема щодо подання нерезидентом особі, яка виплачує йому доходи, довідки про резидентський статус.

Розглянемо порядок застосування міжнародних договорів на прикладах.

1. Виплата дивідендів нерезиденту - фізичній особі (Польща).

Згідно зі ст 10 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Польща про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень, яка набрала чинності з 11 березня 1994 р , дивіденди, що сплачуються компанією, якає резидентом договірної держави резиденту другої договірної держави, можуть оподатковуватися в цій другій державі за ставкою 15 %.

Це означає, що громадянин Польщі може надати податковому агенту, який виплачує дивіденди, довідку про резидентський статус і не сплачувати податок в Україні Без такої довідки податковий агент повинен утримати в нього 15 % податку.

У будь-якому разі про виплачену суму дивідендів (та про утримання податку) податковий агент повинен повідомити податковому органу в розрахунку ф. № 1ДФ за ознакою доходу 12.

2. Виплата доходу нерезиденту на підставі цивільно-правового договору.

Згідно з типовими визначеннями, наведеними в міжнародних договорах про уникнення подвійного оподаткування, роботи, що виконуються за цивільно-правовими договорами, належать, як правило, до незалежних особистих послуг і в разі подання податковому агенту довідки про резидентський статус податок з доходу утримуватися не повинен інакше дохід нерезидента підлягає оподаткуванню в Україні податковим агентом за ставкою 30 % (п. 7.3 ст. 7 Закону № 889) під час нарахування податків з відповідним повідомленням про це податкового органу за ф. № 1ДФ за ознакою доходу 01;

3. Оренда нерухомого майна, що належить нерезиденту та знаходиться на території України.

Правила оподаткування доходів, одержаних від оренди нерухомості, визначено п. 9.1 ст. 9 Закону № 889 Відповідно до п.п. 9.1.3 цієї статті надання в оренду нерухомості, що належить фізичній особі - нерезиденту, здійснюється тільки через засноване ним постійне представництво на території України.

- або юридичну особу - резидента (уповноважену особу), що виконує представницькі функції щодо такого нерезидента на підставі письмового договору, а якщо нерезидент є фізичною особою, - виступає також його податковим агентом щодо таких доходів.

Податковий агент повинен утримувати 30 % виплачуваної орендної плати та відображати цю інформацію в податковому розрахунку ф. № 1ДФ за ознакою доходу 08.

Нерезидент, який порушує норми цього пункту, вважається таким, що ухиляється від оподаткування.

4. Оплата праці директора підприємства з іноземними інвестиціями, якщо він є нерезидентом (Російська Федерація).

Статті 15 та 16 Угоди від 06.10.95 р. дають можливість утримувати податок або в Росії, або в Україні, що залежатиме від того, як прийнято на роботу директора (умови роботи за трудовою угодою чи контрактом з одержанням зарплати розглянуто вище).

Якщо йому виплачується директорський гонорар (ст. 16), то наявність довідки про резидентський статус є підставою для не-утримання з нього податковим агентом податку з доходу.

В обох випадках виплачений директору дохід має відображатися податковим агентом у податковому розрахунку ф. № 1 ДФ за ознакою доходу 01.

5. Одержання спадщини нерезидентом (Російська Федерація) Щодо спадщини, яка буде прийнята нерезидентом - громадянином Російської Федерації на території України від резидента в 2007 р , то доходи нерезидентів підлягають оподаткуванню за правилами, встановленими для резидентів, з урахуванням особливостей, визначених окремими нормами Закону № 889, зокрема із застосуванням до їхніх "Інших" доходів спеціальної подвійної ставки (п. 7.3).

Отже, оскільки ст. 13 цього Закону встановлено "нульову", 5 %-ву та 15 %-ву ставки податку, слід вважати, що їх застосовують щодо доходів резидентів.

Щодо нерезидентів, то до вартості будь-яких об'єктів спадщини, одержаних ними в Україні від резидентів (незалежно від їхнього ступеня споріднення із спадкодавцем і того, чи є вони інвалідами і групи або дітьми-сиротами), застосовуватиметься ставка 30 %.

Згідно з правилами ст. 13 Закону № 889 відповідальними за сплату (перерахування) податку до бюджету є спадкоємці, що одержали спадщину, втому числі фізичні особи - нерезиденти, які зобов'язані включити її вартість (суму) до складу загального річного оподатковуваного доходу і подати до податкового органу за місцем одержання доходу (розташування об'єкта спадщини) річну податкову декларацію до 1 квітня року, наступного за роком одержання спадщини.

Аби нерезидент не витрачав зайвого часу і коштів на повторне відвідання України для подання річної декларації, не буде порушенням закону, якщо він у разі одержання свідоцтва про право на спадщину одразу подасть декларацію і сплатить податок.

Т. Добродій,
начальник відділу Департаменту
оподаткування фізичних осіб
ДПА України

“Праця і зарплата” № 24(556), червень 2007
Передплатний індекс: 30214

Документи що посилаються на цей