Но кто с прощенной (и просроченной) физзадолженности платит НДФЛ?
Говорят, что умные (люди, предприятия, государства и т. п.) живут в долг. Ну а долг, как известно, платежом красен.
Однако не всегда заемные средства возвращаются заемщику. При этом причины невозврата бывают самые разные. Например, предприятие-заимодавец прощает долг своему учредителю, работнику или просто хорошему человеку.
Мы уже рассматривали налоговые последствия прощения предприятием долга физлицу-заемщику в случаях, когда такое физлицо является работником предприятия и когда не является.
В частности, мы отмечали: если счастливый эксзаемщик остается работником предприятия, то сумма прощенного займа становится объектом обложения НДФЛ. Напомним, что в соответствии с п/п. 4.2.9“д” Закона об НДФЛ (далее - Закон) сумма долга, аннулированного кредитором по его самостоятельному решению, не связанному с процедурой банкротства, включается в состав общего месячного налогооблагаемого дохода в качестве дополнительного блага, полученного физлицом от работодателя.
По мнению ГНАУ, изложенному в письме от 29.12.2005 г. № 13011/6/17-3116 “предприятие - налоговый агент в налоговом периоде (месяце), когда производится аннулирование невозвращенной суммы займа, предоставленного плательщику налога, должно удержать и перечислить в бюджет налог с доходов физических лиц по ставке п. 7.1 ст. 7 Закона (13% на период до 2007 года*) с суммы аннулированного долга и уведомить об этом налоговый орган в налоговом расчете ф. № 1 ДФ”.
Кроме того, прощенное работнику долблаго облагается всеми пенсионно-соцстроховскими взносами - как иная выплата, имеющая индивидуальный характер (п/п. 2.3.4 Инструкции по статистике заработной платы).
Отдельного рассмотрения требует ситуация, когда на момент прощения займа физлицо не является работником предприятия. Уже отмечалось, что основанием для возникновения НДФЛ уже не может служить п/п. 4.2.9“д” Закона.
Тем не менее НДФЛ возникает. В упомянутом письме ГНАУ от 29.12.2005 г. ответственность за погашение невозвращенного займа налоговики, сославшись на п/п. 20.3.2 Закона, возложили на заимодавца - налогового агента.
В редакционном комментарии к этому письму подчеркивалось, что если в налоговом периоде заемщик уже уволился с предприятия, то предприятие не может нести никакой ответственности. Дело втом, что предприятие не выплачивало работнику доход, а выдавало ему заем. А когда этот заем стал для работника доходом, предприятие фактически уже не может исполнить требования п. 8.1 Закона и удержать налог из суммы такого дохода.
Ситуация с выдачей и прощением займа физлицу - не работнику рассмотрена ГНАУ в письме от 03.03.2006 г. № 87/2/17-0110.
По мнению налоговиков, предприятие как налоговый агент обязано начислить и уплатить в бюджет за счет своей прибыли НДФЛ с суммы займа. Причем, поскольку налог не удерживается “изнутри” физличного дохода, а начисляется “сверху”, то произвести начисление нужно с применением повышающего коэффициента (так, чтобы налог по соответствующей ставке исчислялся с суммы, оставшейся у физлица, плюс сумма налога).
Что же касается пенсионно-соцстраховских взносов, то, поскольку прощенное лицо не является работником предприятия, облагать сумму займа этими взносами не нужно по причине непопадания ее в ФОТ. Таким образом, прощение займа не работнику обходится предприятию дешевле, чей работнику.
Впрочем, иногда предприятие и не имеет намерения прощать физлицам займы, однако время идет и такие задолженности становятся безнадежными. Кто в этом случае должен уплатить НДФЛ - предприятие-кредитор или физлицо-должник?
Напомним, что смелому предприятию мы рекомендовали в данной ситуации налог не удерживать, ссылаясь на отсутствие в Законе норм, которые возлагали бы на предприятие обязанность начислять, удерживать и уплачивать налог с просроченной задолженности. А вот осторожному налоговому агенту был дан совет уплачивать НДФЛ за счет собственных средств, начисляя его “сверху” на задолженность.
Со временем точка зрения ГНАУ по поводу уплаты налога с просроченной задолженности стала более-менее понятной.
Так, в своем письме от 18.01.2005 г. № 878/7/17-3117, посвященном декларированию доходов за 2004 г., ГНАУ разъяснила, что доходы, определенные в п/п. 4.2.11 Закона (то есть задолженность, в отношении которой истек срок исковой давности), должны рассматриваться как доходы, с которых при их начислении или выплате налог не удерживается. Иными словами, эти доходы подпадают под действие п/п. 8.1.3 Закона.
Анализируя данное письмо ГНАУ, мы обращали внимание читателей на то, что в Законе требование относительно отражения в годовой декларации “истекшей” задолженности прямо не предусмотрено.
Тем не менее ГНАУ не отказалась от идеи уплаты НДФЛ с сумм просроченной кредиторской задолженности самим физлицом, продолжая ее глубокое развитие и тщательное обоснование.
Так, в консультациях, опубликованных в “Вестнике налоговой службы Украины” № 5/2005 и № 19/2005, специалисты ГНАУ пришли к выводу о том, что сумма просроченной задолженности как доход имеет определенную специфику: мол, у предприятия-кредитора отсутствует источник для удержания налога. Поэтому в силу п/п. 8.1.3 и 8.2.1 Закона физлицо обязано включить сумму таких доходов в состав общего годового налогооблагаемого дохода и представить годовую декларацию, а предприятие должно лишь представить в отношении такого физлица ф. № 1ДФ.
Понятно, что после вышеупомянутых письма ГНАУ от 18.01.2005 г. и консультаций не удерживать налог при списании просроченной задолженности могли уже не только смелые плательщики, но и самые обыкновенные.
Затем в письме ГНАУ от 28.12.2005 г. № 25941/7/17-2117 эта идея была продублирована применительно к доходам за 2005 г.
А вот в ее же письме от 28.02.2007 г. № 4082/7/17-0217, касавшемся декларирования доходов за 2006г., доходы, указанные в п/п. 4.2.11 Закона, в перечне доходов, по которым физлицо должно было в обязательном порядке представить декларацию, уже не фигурируют. То есть в годовых декларациях за 2004 и 2005 г. они есть, а за 2006 г. их нет. Интересно, что п/п. 4.2.11 в ночь на 01.01.2006 г. не менялся.
Видимо большинство физлиц, скорее всего, даже не подозревали о том, что должны тщательно контролировать свои долги и самостоятельно уплачивать налог с просроченной их части. Ведь физлица-должники, как правило, “Вестник налоговой службы Украины” не читают.
Поэтому появление письма ГНАУ от 29.05.2007 г. № 5144/6/17-0716, подтвердившего изменение порядка налогообложения просроченной задолженности, нас ничуть не удивило. По всей видимости, налоговики не справились с поисковой** и разъяснительной работой по поводу представления декларации и уплаты налога.
В этом письме ГНАУ изложила новую точку зрения по вопросу уплаты налога с просроченной задолженности.
Так, налоговики отмечают, что согласно общему правилу лицом, ответственным за начисление, удержание и уплату (перечисление) в бюджет налога с прочих доходов с источником их происхождения из Украины, является налоговый агент (п. 17.2 Закона).
Далее приводится определение налогового агента из п. 1.15 данного Закона, а затем цитируется (правда, без кавычек) “ответственная” норма из п/п. 20.3.2:
“20.3.2. В случае если налоговый агент до или во время выплаты дохода в пользу плательщика налога не осуществляет начисление, удержание или уплату (перечисление) данного налога, ответственность за погашение суммы налогового обязательства или налогового долга, возникающего вследствие таких действий, возлагается на такого налогового агента. При этом плательщик налога - получатель таких доходов освобождается от обязанностей погашения такой суммы налоговых обязательств или налогового долга”.
В результате следует вывод о том, что кредитный союз*** в налоговом периоде (месяце), когда производится списание невозвращенной суммы займа, должен исполнить все обязанности налогового агента в отношении списываемых сумм****.
Таким образом, ответственность по просроченным задолженностям стала аналогичной ответственности по прощенным займам не работникам (см. письмо ГНАУ от 03.03.2006 г. № 87/2/17-0110).
В общем, нашли крайних, поскольку других крайних найти труднее.
А вот тем, кто не хочет платить НДФЛ (или просто не хочет его платить прямо сейчас), советуем обратить внимание на:
- аргументы для смелых плательщиков: ни п. 17.1, ни п/п. 17.2“а” Закона не требуют от предприятия, списывающего просроченную задолженность, удерживать налог и не возлагают на него статус налогового агента;
- правило о конфликте интересов, которое, учитывая колебания позиции ГНАУ, так и просится “примениться” к данной ситуации;
- не совершайте необдуманно щедрых поступков и отодвигайте (если есть возможность) момент возврата займа до лучших времен. Ведь пока задолженность со стороны физлица существует и возврат займа ожидается, никаких налогов не возникает.
А там глядишь - и законодательство изменится...
___________________________
* С 01.01.2007 г. – 15 % от объекта налогообложения (см. п. 7.1 и 22.3 Закона).
** По поиску “просрочивших” плательщиков.
*** В письме речь шла о налогообложении доходов членов кредитного союза в случае списания безнадежной задолженности по предоставленным им кредитам.
**** Причем напрашивается применение повышающего коэффициента из п. 3.4 Закона. Ведь физлицо, которому была списана задолженность, уже получило на руки чистую сумму дохода.
“Бухгалтер” № 25, июль (I) 2007 г.
Подписной индекс 74201