Налоговый режим операций по аренде и продаже имущества,
осуществляемых физлицами как людьми и как предпринимателями
Последние фискально-ЧПЕНские ноу-хау от Лекаря подвигли нас высказаться на эту тему, ну и, ясное дело, - в некоторой противофазе с упомянутыми ноу-хау.
В данном случае мы имеем в виду два письма ГНАУ - от 18.04.2007 г. № 1902/Б/17-0415 и от 28.04.2007 г. № 2125/ч/17-0715.
В связи с этими письмами обсудим два вопроса.
Сначала поговорим об операциях по передаче ЧПЕНом в аренду всевозможного имущества.
Законности попадания под единый налог операций по сдаче ЧПЕНом в аренду принадлежащего ему имущества в основном была посвящена первая из упомянутых цидулок от ГНАУ.
Вывод налоговиков о том, что в рамках “ЧПЕН-ства” правомерно осуществлять операции по передаче в аренду недвижимого имущества, принадлежащего ЧПЕНу, был сделан, однако, с оговоркой, что в Свидетельстве об уплате единого налога (далее - Свидетельство) непременно должен быть указан вид деятельности “Сдача в аренду собственного недвижимого имущества” (согласно КВЭД* - это подкласс 70.20.0)**.
Против передачи в аренду в рамках ЧПЕНства движимого имущества ГНАУ тоже вроде как в письме от 18.04.2007 г. не возражает:
“Аналогична позиция и относительно сдачи в аренду собственного движимого имущества гражданина”.
Здесь уместно напомнить, что, по мнению ГНАУ, виды ЧПЕНской деятельности, указанные в Свидетельстве, должны соответствовать действующей редакции упомянутого КВЭД.
Поэтому ЧПЕНам к этому вопросу следует отнестись со всей серьезностью - во избежание возможных придирок при проверках.
Что касается передачи в аренду собственного движимого имущества, то следует отметить, что КВЭД не содержит соответствующего обтекаемоемкого подкласса типа “недвижимого” 70.20.0.
Поэтому вид деятельности, который в данном случае ЧПЕНу следует указать в Свидетельстве, будет зависеть от того, какую движимость он собирается передавать в аренду. И чем больше будет конкретных видов деятельности (классов/подклассов) в Свидетельстве, тем лучше.
Довольно вместительный раздел 71 КВЭД (“Аренда машин и оборудования; прокат бытовых изделий и предметов личного потребления”) включает классы: 71.10 “Аренда автомобилей”, 71.21 “Аренда других наземных транспортных средств и оборудования”, 71.22 “Аренда водных транспортных средств и оборудования”, 71.23 “Аренда воздушных транспортных средств и оборудования” и др.
Если движимость плательщика прямо никуда не вписывается, то следует указывать класс 71.34 “Аренда прочих машин и оборудования”.
Если же движимость ЧПЕНа невозможно отнести к “машинам и оборудованию”, то остается, видимо, из этого раздела 71 указать класс 71.40 “Прокат бытовых изделий и предметов личного потребления”. (Под прокатом, являющимся разновидностью найма (аренды), понимаются конкретные операции по передаче в наем движимых вещей (см. §2 “Прокат” (ст. 787-791) гл. 58 ГК ).)
Однако в данном случае помимо КВЭД следует ориентироваться (и, пожалуй, в первую очередь) на перечень видов деятельности (и ставок единого налога для них), установленных местным советом - по месту госрегистрации конкретного ЧПЕНа.
Например, в Харькове с этим дело обстоит достаточно просто: в решении Харьковского горсовета “Об установлении ставок единого налога для физических лиц - субъектов малого предпринимательства” упомянуты только три вида арендной ЧПЕНской деятельности: передача в наем (1) автотранспорта, (2) недвижимости и (3) “другого имущества”. Так что в последний вид найма/аренды вполне спокойно впишется все, что не попало в первые два.
(Напомним здесь также о реальной проблеме у ЧПЕНов с субарендными операциями, то есть с операциями по передаче в аренду несобственного имущества, - подробнее об этом см. консультацию из “Вестника налоговой службы Украины” № 37/2006.)
Итак, если местным советом не установлены ставки на конкретные виды “арендной” деятельности, то в Свидетельстве следует указывать “Прочие виды предпринимательской деятельности”*** (с желательной их расшифровкой, что будет совсем не лишним в свете письма того же автора из ГНАУ от 12.09.2006 г. № 4830/А/17-0715, № 16983/7/17-0717, а также вышеупомянутой консультации из “Вестника налоговой службы Украины” № 37/2006; кроме того, этого обычно требуют местные налоговики).
В общем, ЧПЕНам следует правильно ориентироваться в обстановке, причем каждому - на своей местности.
А теперь перейдем ко второй части, где обсудим операции по продаже ЧПЕНом всевозможного имущества.
В том же первом из упомянутых нами в начале писем - от 18.04.2007 г. - ГНАУ, не мудрствуя лукаво, заколбасила в финале следующий абзац:
“Что касается продажи собственного имущества физического лица, то его налогообложение производится согласно нормам статей 11 и 12 Закона (об НДФЛ) в зависимости от вида имущества, реализуемого плательщиком налога (движимое или недвижимое имущество)”.
Причем без всяких к сему оговорок!
Второе (более позднее) вышеупомянутое письмо - от 28.04.2007 г. - было полностью посвящено проблеме обложения операций ЧПЕНа по продаже недвижимости (тенденция, однако). И вывод из этого письма следовал столь же фискальный, правда касался он конкретного случая с конкретным ЧПЕНом, у которого в Свидетельстве фигурировал конкретный вид деятельности - “Розничная торговля продовольственными и непродовольственными товарами”. Кроме того, в этом письме наличествовала интересная строчка в комплекте с вытекающим (из нее же?) выводом:
“<...> при продаже вами в качестве физического лица нежилой недвижимости - складского помещения стоимость такого объекта будет подлежать налогообложению по ставке налога, определенной п. 7.2 ст. 7 Закона (об НДФЛ) (5 %), как иные, не связанные с предпринимательской деятельностью, доходы****”.
То есть в данном письме ЧПЕНу было отказано в обложении операции по продаже нежилой недвижимости в рамках его ЧПЕНской деятельности - с заталкиванием данной операции конкретного физлица под общие нормы, предусмотренные даже не для “общесистемных” предпринимателей, а вообще для “рядовых” физлиц.
Причины этого отказа - с учетом текста письма (выводы которого, кстати, особой внятностью не блещут) - представляются нам следующими.
По мнению Лекаря-ГНАУ, операции по продаже недвижимости не вписываются в указанный в ЧПЕНском Свидетельстве вид деятельности (“Розничная торговля...”).
Посему (следуя логике письма) ЧПЕН слетает с первой - собственно ЧПЕНской - системы обложения и автоматически опускается на вторую - общепредпринимательскую - систему. Однако и здесь он “пролетает” и в итоге попадает на третью систему - “общечеловеческую”.
Если мы привольно поняли текст письма, это произошло в силу того, что в договоре на продажу недвижимости физлицо фигурировало не в предпринимательской, а в “общечеловеческой” ипостаси.
Следует отметить, что в ряде случаев реализовывать недвижимость (особенно сверх 100 м2-ную или не первую за год) и движимость, проводя и облагая такие операции в рамках налогощадящей ЧПЕН-ской деятельности, гораздо выгоднее, чем осуществлять такие продажи в качестве физлица-vulgaris. К чему наши неглупые и бережливые сограждане зачастую и прибегают, иногда даже специально регистрируясь на квартальчик ЧПЕНом лишь для того, чтобы (не пряча от государства всю полученную выручку) грамотно сплавить собственные (или чужие) вышеупомянутые ценности. Тем более что продажа движимости у обычных физлиц вообще облагается по ставке 15 % (типа налогом с оборота), то есть без вычета расходов на ее приобретение.
Итак, отметим следующее.
Недвижимость физлиц выгоднее реализовывать или в рамках ЧПЕНства, или в качестве просто физлица (нужно не полениться просчитать, что выгоднее, а зависит это от ряда факторов: вида недвижимости, площади, ставки единого налога и др.). Менее предпочтительно реализовывать недвижимость на общей системе налогообложения предпринимательской деятельности.
От движимости же физлицу выгоднее избавляться как раз в рамках общей системы налогообложения (в этом случае можно при той же ставке налога учесть расходы на ее приобретение) и, естественно, в рамках ЧПЕНства.
При этом в рамках предпринимательства желательно провести не меньше трех операций (см. на этот счет п. 4 Постановления Пленума ВСУ от 25.04.2003 г. № 3), чтобы его не попытались трактовать как фиктивное и перед таким “ЧПЕНом” не замаячил призрак ст. 205 УК (призрак, правда, весьма эфемерный, но “подстелить соломки” здесь не помешает...) Если же операций меньше трех или есть шансы, что “предпринимающее лицо” еще пригодится в будущем, то лучше соскочить с единого налога (чтобы не платить его ежемесячно), но при этом остаться на общей системе и подавать в ГНИ “пустые” отчеты (типа: “Готовимся к новым предпринимательским операциям”).
ГНАУ, судя по ее вышеупомянутым письмам, тоже эту “фишку просекает”, вот и пытается всяческими праведными и не очень путями перекрыть согражданам-плательщикам оптимизационные клапаны.
Какая из этого следует мораль?
Наши советы ЧПЕНам - реализаторам недвижимого и движимого майна будут таковы.
Первое (и главное): в договоре на продажу имущества следует обязательно отметить, что физлицо-продавец выступает в качестве субъекта предпринимательской деятельности - плательщика единого налога. Для пущей убедительности там же желательно указать и реквизиты обоих предпринимательских свидетельств (общего и “единого”). (Кстати, если покупатель из числа физ- или юрлиц-СПД, то такое указание - в комплекте с переданной ему ксерокопией Свидетельства ЧПЕНа как плательщика единого налога - еще и поможет его “обезагентить” - то есть освободит от будущих “наездов” на предмет того, почему он не удержал налог у источника выплаты, а только сообщил об этом в ф. 1ДФ.)
Второе: в ЧПЕНском Свидетельстве следует организовать записи таким образом, чтобы максимально застраховаться от фискальных придирок. Для этого, если ЧПЕН, например, собирается реализовывать недвижимость, в Свидетельстве желательно иметь запись следующего вида: “Покупка и продажа собственного недвижимого имущества” (подкласс 70.12.0 согласно КВЭД)*****.
Если же речь идет о продаже движимых объектов, то здесь достаточно, на наш взгляд, иметь в Свидетельстве общую запись насчет розничной (или оптовой) торговой деятельности. Если же операция предполагается разовая, то предпочтительно указать более конкретный класс/подкласс из КВЭД.
Кстати, если в “местносоветских” видах-ставках отсутствует конкретная деятельность (например, продажа объектов недвижимости или конкретной движимости) и ЧПЕН загнан такими обстоятельствами в “прочие виды предпринимательской деятельности”, которые, насколько нам известно, имеются почти во веет регионах, то, как уже говорилось выше, их следует обязательно расшифровать в Свидетельстве - с указанием конкретного класса/подкласса из КВЭД.
Третье: если физлицо решило в рамках ЧПЕН-ства реализовать свой личный автомобиль, компьютер и т. д. и т. п., то желательно сымитировать его эксплуатацию именно в рамках ЧПЕНской деятельности, например завести на него карточку учета как объекта ОС или еще какую-нибудь подобную бумаженцию. Не помешает также X иметь документы на приобретение такого имущества, подтверждающие, что, приобретая его, физлицо выступало именно как субъект предпринимательства.
Хотя, в принципе, согласно ст. 319 и 320 ГК физлицо может использовать любое свое имущество в предпринимательской деятельности, (Важно лишь, чтобы такое намерение/использование подтверждалось соответствующими документами.) Если, например, недвижимость зарегистрирована за физлицом******, то оно вполне может реализовать (использовать по-иному) такую недвижимость в рамках своей предпринимательской деятельности.
Если соблюдать все эти рекомендации, то вопросов при проверке, возможно, будет меньше. Но в свете вышеупомянутых писем особо расслабляться не советуем: не исключено, что крайне фискальные обстоятельства заставят ЧПЕНа в поисках налоговой правды дойти и до суда.
Кстати, соответствующим гослицам не помешает регулярно вспоминать норму из ст. 320 ГК, успешно пересказанную налоговиками в абз. 2 письма от 18.04.2007 г.:
“Гражданин как собственник принадлежащего ему имущества может использовать его для осуществления хозяйственной и другой деятельности, не запрещенной законом...”
________________________
* Национальный классификатор Украины “Классификация видов экономической деятельности” (КВЭД) ДК 009:2005 принят приказом Госпотребстандарта от 26.12.2005 г. № 375; действует с 01.04.2006 г.
** Для заинтересованных ЧПЕНов справочно приводим, из КВЭД пояснение, охватывающее данный подкласс деятельности: “Настоящий подкласс включает;
- сдачу в аренду собственной жилой и нежилой недвижимости;
- сдачу в аренду земельных участков;
- деятельность рынков. Настоящий подкласс не включает:
- эксплуатацию гостиниц, меблированных комнат, стоянок для жилых прицепов, кемпингов и других мест, предназначенных для кратковременного проживания”.
*** Напомним, что под эти виды подпадает любой (не запрещенный действующим законодательством) вид предпринимательской деятельности, если на него не установлена местным советом отдельная ставка налога, - см. об этом, например, письма ГНАУ от 25.12.2003 г. № 6647/В/17-0515 и Госкомпредпринимательства от 12.11.2002 г. № 2-221/6002,
**** Туда - то есть к ставке из п. 7.2 - отсылает п/п. 11.1.2 Закона об НДФЛ, регулирующий налогообложение продажи “рядовыми” физлицами, в частности, иных (помимо упомянутых в п/п. 11.1.1) объектов недвижимости.
***** Приводим расшифровку упомянутого подкласса 70.12.0 из КВЭД:
“Настоящий подкласс включает: - покупку и перепродажу собственного недвижимого имущества - нежилых и жилых зданий (многоквартирных домов, дач, отдельных квартир и т. п.), земельных участков”.
****** А согласно пункту 3.1 письма Минюста от 11.01.2007 г. № 19-32/2 по жизни это так всегда и должно происходить.
“Бухгалтер” № 28, июль (IV) 2007 г.
Подписной индекс 74201