Относительно отражения в налоговом
учете операций по учету векселей
В соответствии с п/п. 7.6.1 п. 7.6 ст. 7 Закона Украины от 28 декабря 1994 года № 334/94-ВР “О налогообложении прибыли предприятий” с изменениями и дополнениями (далее - Закон № 334) плательщик налога ведет отдельный налоговый учет финансовых результатов операций с ценными бумагами (в том числе ипотечными сертификатами участия, ипотечными сертификатами с фиксированной доходностью и сертификатами фондов операций с недвижимостью) и деривативами в разрезе отдельных видов ценных бумаг, а также фондовых и товарных деривативов. При этом учет операций с акциями, ведется вместе с иными, нежели ценные бумаги, корпоративными правами.
При этом п/п. 7.6.2 п. 7.6 ст. 7 Закона № 334 установлено, что нормы п. 7.6 распространяются на плательщиков налога - торговцев ценными бумагами и деривативами, а также на любых других плательщиков налога, осуществляющих операции по торговле ценными бумагами или деривативами.
Согласно п. 1.6 ст. 1 Закона № 334 товары - это материальные и нематериальные активы, а также ценные бумаги и деривативы, используемые в любых операциях, кроме операций по их выпуску (эмиссии) и погашению.
Наряду с этим (согласно) п. 6.1 ст. 6 Положения о порядке осуществления банками операций с векселями в национальной валюте на территории Украины, утвержденного постановлением Правления Национального банка Украины от 16 декабря 2002 года № 508, зарегистрированного в Министерстве юстиции Украины 28.02.2003 за № 174/7495, учет векселей является формой кредитования банком юридического или физического лица путем приобретения векселя до наступления срока платежа по нему со скидкой (дисконтом) за денежные средства с целью получения прибыли от погашения векселя в полной сумме. Учет векселей является кредитной операцией. Учитывая вексель, банк предоставляет векселедержателю-предъявителю срочный кредит.
В соответствии с п. 1.4 Положения о порядке формирования и использования резерва для возмещения возможных потерь по кредитным операциям банков, утвержденного постановлением Правления Национального банка Украины от 6 июля 2000 года № 279, зарегистрированного в Министерстве юстиции Украины 03.08.2000 за № 474/4695, с изменениями и дополнениями, к задолженности по кредитным операциям, составляющим кредитный портфель банка, относятся кредиты, предоставленные по учтенным векселям субъектам хозяйствования, и сомнительная задолженность по ним (балансовые счета 2020, 2026 КА, 2027, 2092)*.
Следовательно, с учетом изложенного выше операции по учету векселей и операции репо по своей экономической сущности являются кредитными операциями и не должны отражаться в отдельном налоговом учете финансовых результатов операций с ценными бумагами и деривативами, ведение которого предусмотрено п. 7.6 ст. 7 Закона № 334.
Наряду с этим п/п. 7.6.3 п. 7.6 ст. 7 Закона № 334 предусмотрено, что под термином “затраты” следует понимать сумму денежных средств или стоимость имущества, уплаченную (начисленную) плательщиком налога продавцу ценных бумаг и деривативов в качестве компенсации их стоимости.
То есть в случае продажи банковским учреждением учтенных векселей и ценных бумаг по операциям репо третьему лицу такое банковское учреждение в отдельном налоговом учете финансовых результатов операций с ценными бумагами и деривативами отражает доходы, полученные от такой продажи, и затраты в сумме, ранее перечисленной по операциям репо и по учету векселей в одном и том же налоговом периоде согласно нормам п. 7.6 ст. 7 Закона № 334.
Следует также учитывать, что в соответствии с нормами Положения о порядке осуществления банками операций с векселями в национальной валюте на территории Украины, утвержденного постановлением Правления Национального банка Украины от 16 декабря 2002 года № 508, зарегистрированного в Министерстве юстиции Украины 28.02.2003 за № 174/7495, дисконт - это вознаграждение, которое берут банки при учете векселей и покупке векселей у векселедержателей до истечения срока их оплаты (которое устанавливается в процентном выражении).
Согласно п. 1.10 ст. 1 Закона № 334 проценты - доход, уплачиваемый (начисляемый) заемщиком в пользу кредитора в виде платы за использование привлеченных на определенный срок денежных средств или имущества.
Таким образом, доход по учтенным векселям и операциям репо в виде дисконтов (процентов) включается в состав валового дохода на основании п/п. 4.1.2 п. 4.1 ст. 4 Закона № 334.
Кроме того, совместное письмо Государственной налоговой администрации Украины, Министерства финансов Украины, Государственной комиссии по ценным бумагам и фондовому рынку, согласованное с Национальным банком Украины, от 31.12.99 № 10777/5/22-119** не является налоговым разъяснением в соответствии с нормами Закона Украины от 21 декабря 2000 года № 2181-III “О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами” с изменениями и дополнениями, поскольку подписано до вступления в силу указанного Закона.
Таким образом, при отражении в налоговом учете операций по учету векселей следует руководствоваться действующими нормативно-правовыми актами, о чем указано в письмах Национального банка Украины от 06.05.2006 № 25-110/1249-5989 и от 27.07.2006 № 18-112/2972-7839***.
Дополнительно сообщаем, что указанное выше совместное письмо отозвано Государственной налоговой администрацией Украины письмом от 29.08.2006 № 9622/5/22-2015, Министерством финансов Украины письмом от 07.09.2006 № 31-21000-01-5/18541, Государственной комиссией по ценным бумагам и фондовому рынку письмом от 14.09.2006 № 11/04/13439, Национальным банком Украины письмом от 06.09.2006 № 12-310/1128-9373.****
----------------------------------------------
* Далее в оригинале идет “и”, а затем - повтор того же текста (со слов “кредиты, предоставленные...”).
С учетом того, о чем далее говорится в этой консультации, а также с учетом п. 1.4 указанного в нем Положения, на который дается ссылка, имеются в виду, скорее всего, также “кредиты, предоставленные по операциям РЕПО субъектам хозяйствования (балансовые счета 2010, 2016 КА)”.
** Совместное письмо ГНАУ, Минфина и ГКЦБФР от 31.12.99 г. № 10777/5/22-1119, от 25.01.2000 г. № 04-05 и от 10.01.2000 г. № 179/18 (согласовано с НБУ - письмо от 26.01.2000г. № 25-111/ 173).
*** Письмо. Юридического департамента НБУ от 27.07.2006 г.
**** Об отзыве указанного совместного письма - см. информацию с официального сайта ГНАУ.
“Бухгалтер” № 31, август (III) 2007 г.
Подписной индекс 74201