Учет ремонта и восстановления инструментов, переданных в производство

Инструменты, оснастка и принадлежности (далее - инструменты) на многих производствах составляют одну из основных статей материальных затрат. При этом вклад их в себестоимость конечной продукции проследить куда сложнее, чем вклад материалов, полуфабрикатов и т. п.: как правило, инструменты используются в технологическом цикле многократно, причем зачастую и после начисления полного износа в бухгалтерском и управленческом учете.

Главной особенностью учета инструментов является их, так сказать, периодическое исчезновение из поля зрения бухгалтерии. При передаче в производство они считаются полностью с амортизированными* и бухучетом больше не охватываются.

Между тем инструменты могут ремонтироваться как непосредственно в производственных подразделениях по месту эксплуатации (в бригадах, на участ­ках), так и в специальных ремонтных мастерских и лабораториях (в случае более существенного ремонта или восстановления после полного износа).

Учет ремонтных расходов в первом и во втором случаях существенно различается. Затраты на ремонт, осуществляемый на уровне бригады или участка, относятся не на конкретные объекты, а в целом на производственное подразделение. Получается, что инструменты как объекты учета в бухгалтерии отсутствуют, а расходы на их ремонт имеются. При направлении же инструментов на существенный** ремонт и восстановление в ремонтные мастерские они снова начинают фигурировать в бухгалтерском учете как учетные объекты (единицы).

Особенности оформления первичных документов и бухгалтерского учета

Так как значительную часть своей производственной жизни инструменты проводят вне контроля бухгалтера, их непрерывный и последовательный учет может быть обеспечен лишь достаточно подробным документальным отражением в управленческом учете. Это касается в первую очередь ситуаций, когда:

- действующие (работоспособные) инструменты изымаются из эксплуатации;

- устанавливается физическое наличие списанных (полностью самортизированных) инструментов;

- определяется цена возможного использования бывших в употреблении инструментов.

Типовые формы первичных документов для учета инструментов утверждены приказом Минстата Украины от 22.05.96 г. № 145 “Об утверждении типовых форм первичных учетных документов по учету малоценных и быстроизнашивающихся предметов”:

- карточка учета малоценных и быстроизнашивающихся предметов (ф. № МШ-2);

- заказ на ремонт или заточку инструментов (приспособлений) (ф. № МШ-3);

- акт выбытия малоценных и быстроизнашивающихся предметов (ф. № МШ-4);

- акт на списание инструментов (приспособлений) и обмен их на пригодные (ф. № МШ-5);

- акт на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов (ф. № МШ-8).

На тех предприятиях, где в силу особенностей учета стандартных форм недостаточно, применяются формы, разработанные сотрудниками самого предприятия и используемые, например, для отражения текущих ремонтных расходов, остаточной стоимости инструментов, направляемых в мастерские, новой и восстановленной стоимости отремонтированных инструментов и т. п.

Большинство инструментов относятся к МБП, то есть к запасам, которые в соответствии с п. 6 П(С)БУ 9 “Запасы” используются в течение периода, не превышающего одного года или операционного цикла (если он больше года). П(С)БУ 9 предусматривает только один вариант начисления их износа: при передаче в эксплуатацию стоимость МБП одномоментно исключается из состава активов (списывается с баланса) с дальнейшей организацией оперативного количественного учета таких предметов по местам эксплуатации и соответствующим ответственным лицам в течение срока их фактического использования.

Однако в некоторых случаях отдельные виды инструментов целесообразнее амортизировать постепенно, применяя, например, либо метод прямолинейной амортизации (когда актив списывается постепенно равными долями в течение установленного срока службы), либо метод списания 50% стоимости при передаче в эксплуатацию и 50% - при выбытии ввиду утраты функциональных свойств, либо другие варианты, в том числе с повышенной нормой износа в первые месяцы эксплуатации. Применение тех или иных схем определяется приказом об учетной политике предприятия.

С точки зрения бухгалтерских нормативов все ремонты и восстановления инструментов можно свести к трем основным ситуациям:

1) ремонты и восстановления не изменяют первоначальной стоимости инструментов (п. 15 П(С)БУ 9) - это происходит при осуществлении ремонтов и восстановлений непосредственно на рабочих местах (в местах эксплуатации инструментов), где первичная документация не отражает конкретных работ по конкретному активу;

2) ремонты и восстановления порождают возникновение добавленной стоимости (вытекает из смысла п. 10 П(С)БУ 9) - это происходит при ремонтах и восстановлениях до нормативного состояния дей­ствующих (работоспособных) инструментов;

3) на основе физического предмета с нулевой учетной стоимостью создается новый актив с первоначальной стоимостью (вытекает из смысла п. 12 П(С)БУ 9) - это случай восстановления инструментов после их списания ввиду полного износа.

Рассмотрим эти случаи более детально.

Учет ремонта инструментов на рабочих местах (в бригадах, на участках)

Как правило, такие ремонты почти не затрагивают бухгалтерского учета. Работники, эксплуатирующие инструменты, производят текущие ремонты самостоятельно или привлекают для этого своих более опытных товарищей (как правило, по согласованию или по прямому указанию руководителей низовых подразделений).

В бухгалтерском учете текущие расходы на ремонт инструментов чаще всего отражаются проводкой: Дт 23 “Производство”, Дт 92 “Административные расходы”, Дт 93 “Расходы на сбыт” - Кт счетов материальных ресурсов.

Учет ремонта и восстановления инструментов
в заводских мастерских

Исходя из норм П(С)БУ 16 “Затраты” первоначальной стоимостью инструментов, которые изготавливаются силами предприятия или подвергаются восстановлению, доработке, ремонту, следует считать их производственную себестоимость.

Если ремонт и восстановление инструментов производятся на предприятии регулярно, то их целесообразно учитывать на отдельных субсчетах “Доработка и ремонт инструментов” (с номерами, например, 22/7, 23/7, 93/7 и т. д.- для доработок и ремонтов; 22/8, 23/8, 93/8 и т. д.- для восстановлений).

Основные бухгалтерские проводки, отражающие операции по ремонту и восстановлению инструментов:

- Дт 22 “Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы”, Дт 25 “Полуфабрикаты” - Кт 23 “Производство”, Кт 92 “Административные расходы”, Кт 93 “Расходы на сбыт” - возврат из мест эксплуатации на склады предприятия недоизношенных инструментов по остаточной цене (если учитывалась амортизация) или цене возможного использования;

- Дт 22 “Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы”, Дт 25 “Полуфабрикаты” - Кт 791 “Результат основной деятельности” - возврат из мест эксплуатации на склады предприятия полностью изношенных инструментов по экспертно установленной цене возможного использования;

- Дт 22/7 “Доработка и ремонт инструментов” - Кт 20 “Производственные запасы”, Кт 22 “Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы”, Кт 25 “Полу­фабрикаты” и др.- расходование материальных ценностей, отпущенных со складов предприятия на ремонт и восстановление инструментов;

- Дт 22/7 “Доработка и ремонт инструментов” - Кт 66 “Расчеты по оплате труда” - начисление зар­платы работникам, задействованным в ремонте и восстановлении инструментов;

- Дт 22/7 “Доработка и ремонт инструментов” - Кт 65 “Расчеты по страхованию” - начисление взносов на ФОТ;

- Дт 22/7 “Доработка и ремонт инструментов” - Кт 631 “Расчеты с отечественными поставщиками” - отнесение на расходы, связанные с ремонтом и восстановлением инструментов, поставок материаль­ных ценностей;

- Дт 22/7 “Доработка и ремонт инструментов” - Кт 377 “Расчеты с прочими дебиторами” - отнесение на расходы, связанные с ремонтом и восстановлением инструментов, поставок работ и услуг;

- Дт 22/7 “Доработка и ремонт инструментов” - Кт 372 “Расчеты с подотчетными лицами” - отнесение на расходы, связанные с ремонтом и восстановлением инструментов, приобретений материальных и нематериальных ценностей, осуществленных через подотчетных лиц;

- Дт 641/НДС “Расчеты по налогам” - Кт 631 “Расчеты с отечественными поставщиками”, Кт 377 “Расчеты с прочими дебиторами”, Кт 372 “Расчеты с подотчетными лицами”- отражение налогового кредита по приобретенным (оплаченным, поставленным) материальным ценностям, работам, услугам;

- Дт 22/7 “Доработка и ремонт инструментов - Кт 131 “Износ основных средств”, Кт 132 “Износ прочих необоротных материальных активов” - начисление износа основных средств и малоценных необоротных материальных активов, задействованных в работах по ремонту и восстановлению инструментов;

- Дт 22 “Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы” - Кт 22/7 “Доработка и ремонт инструментов” - оприходование отремонтированных и восстановленных инструментов на склад.

Пример 1. Предприятие в отчетном периоде отремонтировало в своих специализированных подразделениях инструменты, оцененные исходно по остаточ­ной стоимости на сумму 103 400 грн. Расходы на ремонт составили:

- стоимость специальных проектно-технологиче­ских разработок, осуществленных внешними научно-исследовательскими организациями, - 15 000 грн;

- материалы - 10 000 грн;

- запасные части и принадлежности - 11 000 грн;

- амортизация задействованных ОС и МНМА - 1600 грн;

- услуги сервисных организаций - 3400 грн;

- заработная плата работникам, занятым в ремонте инструментов (в том числе начисления на ФОТ) - 9500 грн.

Всего - 50 500 грн.

Все отремонтированные инструменты введены в отчетном периоде в эксплуатацию.

Предприятие также восстановило 200 единиц полностью самортизированных инструментов. Поло­вина из них находилась на забалансовом учете; другие изъяты из производства (оценка стоимости возможного использования - 900 грн). Расходы на восстановление составили:

- услуги специализированных сторонних организаций - 7000 грн;

- материалы - 2500 грн;

- МБП - 1000 грн.

Всего - 10 500 грн. Все восстановленные инструменты введены в отчетном периоде в эксплуатацию.

Согласно приказу об учетной политике предприятия в бухгалтерском учете инструментов используются назначенные субсчета: 22/7 “Доработка и ремонт инструментов”, 23/8 “Центральная заводская лаборатория. Восстановление инструментов”. Списание стоимости отремонтированных и восстановленных инструментов производится в размере 100% в момент передачи их в эксплуатацию.

Бухгалтерский и налоговый учет - см. в таблице 1.

Таблица 1

Учет ремонта и восстановления инструментов в мастерских и лабораториях
в случае применения на предприятии сложных схем списания (амортизации) инструментов

Инструменты, для которых приказ об учетной политике предприятия предусматривает постепенную амортизацию (износ), учитываются, как правило, с применением ряда дополнительных субсчетов, позволяющих отразить все этапы движения активов: передачу в производство, вывод из эксплуатации, определение остаточной цены, передачу в ремонтную мастерскую и т. п. (например, 22/1 “Инструменты на складе”, 22/2 “Инструменты в эксплуатации”, 22/3 “Амортизация (износ) инструментов” и т. п., а также 22/7, 23/7, 93/7 и т. п.- для доработок и ремонтов; 22/8, 23/8, 93/8 и т. п.- для восстановлений).

На момент вывода инструмента из эксплуатации для направления на ремонт или восстановление по нему уже начислялся износ, а следовательно, если учет осуществлялся с применением дополнительного субсчета амортизации актива, балансовая стоимость инструмента должна быть скорректирована (уменьшена) на сумму начисленной амортизации.

Основные бухгалтерские проводки:

- Дт 22/1 “Инструменты на складе” - Кт 631 “Расчеты с отечественными поставщиками” - оприходование инструментов на склад;

- Дт 22/2 “Инструменты в эксплуатации” - Кт 22/1 “Инструменты на складе” - передача инструментов в эксплуатацию;

- Дт 23 “Производство”, Дт 92 “Административные расходы”, Дт 93 “Расходы на сбыт” - Кт 22/3 “Амортизация (износ) инструментов” - начисление текущей амортизации на находящиеся в эксплуатации инструменты;

- Дт 22/3 “Амортизация (износ) инструментов” - Кт 22/2 “Инструменты в эксплуатации” - сворачивание счетов после начисления полного износа инструмента;

- Дт 22/3 “Амортизация (износ) инструментов” - Кт 22/2 “Инструменты в эксплуатации” - сворачивание счетов для определения балансовой стоимости инструмента при выводе его из эксплуатации;

- Дт 22/1 “Инструменты на складе” - Кт 22/2 “Инструменты в эксплуатации” или Дт 22/7 “Доработка и ремонт инструментов”, Дт 23/8 “Цент­ральная заводская лаборатория. Восстановление инструментов” - Кт 22/2 “Инструменты в эксплуатации” - передача инструментов из производства на профильный склад или в ремонтную мастерскую, лабораторию по восстановлению инструментов и т. п.

Начислять текущую амортизацию можно проводкой Дт 23 - Кт 22/2, минуя счет 22/3.

Накопление ремонтных и восстановительных расходов следует отражать проводками, аналогичными рассмотренным в предыдущем разделе.

Пример 2. Предприятие в отчетном периоде вывело из эксплуатации инструменты двух категорий (учетно-эксплуатационных групп).

Балансовая стоимость инструментов первой категории - 16 000 грн, износ - 7400 грн.

Балансовая стоимость инструментов второй категории - 34 000 грн, износ - 34 000 грн.

Инструменты, относящиеся к первой категории, переданы в заводскую мастерскую по ремонту инструментов. Расходы на ремонт составили:

- стройматериалы - 2200 грн;

- полуфабрикаты собственного производства - 3300 грн;

- заработная плата работникам, занятым в ремонте инструментов (в том числе начисления на ФОТ),- 6900 грн.

Всего - 12 400 грн.

До конца отчетного периода все инструменты были отремонтированы, и половина из них была введена в эксплуатацию.

Часть инструментов второй группы была направлена в центральную заводскую лабораторию на восстановление; часть признана не подлежащей восстановлению и отправлена на склад в качестве запчастей по цене возможного использования (общая цена, определенная экспертно,- 2700 грн).

Расходы на восстановление составили:

- стоимость проектной документации, заказанной сторонним организациям,- 9000 грн;

- амортизация задействованных ОС и МНМА - 2400 грн;

- заработная плата работникам заводской лаборатории, занятым в восстановлении инструментов (в том числе начисления на ФОТ), - 7600 грн.

Всего - 19 000 грн.

В третьем месяце отчетного периода все восстановленные инструменты были введены в эксплуатацию.

Согласно приказу об учетной политике предприятия для отдельных видов инструментов применяются сложные схемы списания износа (амортизации). В частности, по инструментам первой учетно-эксплуатационной категории износ начисляется по правилам: 1/3 часть первоначальной (новой) стоимости списывается в момент (квартал) передачи инструмента в эксплуатацию, далее - по 1/3 стоимости ежеквартально; по инструментам второй категории износ начисляется ежемесячно по линейному способу в размере 1/10 восстановленной стоимости начиная с месяца ввода в эксплуатацию.

На предприятии для учета инструментов используются назначенные субсчета: 22/1 “Инструменты на складе”, 22/2 “Инструменты в эксплуатации”, 22/3 “Амортизация (износ) инструментов”, 22/7 “Заводская ремонтная мастерская. Доработка и ремонт инструментов”, 23/8 “Центральная заводская лаборатория. Восстановление инструментов”.

Бухгалтерский и налоговый учет - см. в таблице 2.

Таблица 2

* Кроме случаев, когда приказом об учетной политике предприятия предусмотрены сложные схемы учета инструментов.

** Существенным следует считать ремонт, в процессе которого создается новая стоимость, которая может быть признана таковой по нормам П(С)БУ. Иначе говоря, это ремонт, расходы на который должным образом зафиксированы применительно к каждой единице.

Иван Ешко,
экономист-аналитик еженедельника “Фортекс”

Газета “Фортекс” № 30/2007 (№ 238), от 06.08.2007 г.

Документи що посилаються на цей