Определение прибыльности прав на знаки для товаров и услуг
Права интеллектуальной собственности получают все большее применение в практике хозяйственной деятельности предприятий Украины и являются подтверждением прогресса экономики и роста экономической конкуренции.
В связи с этим у управленцев украинских предприятий возникают вопросы по их документальному оформлению и отражению в налоговом и бухгалтерском учете.
Одним из таких прав интеллектуальной собственности являются права на знаки для товаров (услуг).
Согласно статье 492 Гражданского Кодекса
"Торговой маркой может быть любое обозначение или любая комбинация обозначений, пригодные для различения товаров (услуг), производимых (предоставляемых) одним лицом, от товаров (услуг), производимых (предоставляемых) другими лицами".
Приобретение права интеллектуальной собственности на торговую марку удостоверяется свидетельством. Условия и порядок выдачи такого свидетельства устанавливаются Законом № 3689.
В бухгалтерском учете собственника права на знаки для товаров и услуг (товарные знаки, торговые марки, фирменные названия) согласно пункту 5 П(С)БУ 8 учитываются как отдельная группа нематериальных активов. А в соответствии с пунктом 4 и пунктом 20 П(С)БУ 15 роялти - платежи за использование нематериальных активов предприятия признаются его доходом по принципу начисления в соответствии с экономическим содержанием соответствующего соглашения.
В налоговом учете в соответствии с пунктом 1.30 Закона о прибыли товарные знаки отнесены к составу роялти - платежам за приобретение зарегистрированного знака на товары и услуги или торговой марки.
В соответствии с подпунктом 5.4.2 Закона о прибыли выплата роялти включается в состав валовых расходов покупателя. При этом согласно подпунктам 7.4.2. и 7.4.3 Закона о прибыли затраты на оплату роялти связанным лицам, а также лицам, не являющимися плательщиками налога на прибыль, включаются в валовые расходы исходя из договорных цен, но не выше обычных цен, действовавших на дату такого приобретения.
Пункт 1.20 Закона о прибыли не дает конкретных критериев для определения обычной цены знака для товаров, услуг поскольку, по своей сущности, такой знак является индивидуальным и неповторимым. Поэтому налогоплательщик - приобретатель знака для товаров, услуг на основании подпункта 1.20.6 Закона о прибыли может признать договорную цену обычной. Однако представители налоговых органов, обосновывая требования по ограничению сумм роялти, включаемых в состав валовых расходов, хотят доказательств использования приобретенного знзка для товаров, услуг в хозяйственной деятельности предприятия. И таким доказательством со стороны предприятия - приобретателя является расчет прибыльности такого знака, подтверждающий получение предприятием дохода от его использования.
Методика № 80 является официальным критерием для такого расчета. Но в связи с тем, что она утверждена в 1998 году, а с 2000 года финансовый учет прибыли предприятий Украины значительно изменен в связи с реформой бухгалтерского учета и финансовой отчетности, по нашему мнению, использование Методики № 80 требует определенных корректив.
Прибыль, полученная в расчетном периоде от реализации продукции, изготовленной с участием объекта промышленной собственности (далее - ОПС), согласно Методике № 80 определяется по формуле 1:
ПР = Пн - Пб = (Цн - Сн - Квн) х АН - (Цб - Сб - Квб) х АН = [(Цн - Цб) + (Сб - Сн) + (Квб - Квн)],
где:
Пн - прирост прибыли, полученной от реализации в расчетном периоде продукции, изготовленной с использованием ОПС, гривен;
Пб - прибыль, полученная от реализации в базовом периоде АН объема продукции, изготовленной без участия ОПС, гривен;
АН - объем продукции, реализованной в расчетном периоде, натуральных единиц;
Цн, Цб - цена единицы продукции соответственно в расчетном и базовом периодах, гривен;
Сн, Сб - себестоимость единицы продукции соответственно в расчетном и базовом периодах, гривен;
Кн, Кб - удельные расходы на создание объекта соответственно в расчетном и базовом периодах, гривен/нат. ед. продукции.
Основная корректировка требуется в понятии себестоимости продукции. Ведь в 1998 году в состав себестоимости продукции входили общехозяйственные (теперь - административные) и сбытовые расходы. Сейчас в производственную себестоимость продукции (работ, услуг) в соответствии с пунктом 11 П(С)БУ 16 входят:
- прямые материальные расходы;
- прямые расходы на оплату труда;
- прочие прямые расходы;
- переменные общепроизводственные и постоянные распределенные общепроизводственные расходы.
Суть определенной в Методике № 80 формуле расчетной прибыли сводится в определении прироста цены, себестоимости продукции и удельного веса капитальных затрат на создание ОПС, то есть в принципе для расчета нужны только те показатели, которые изменяются в связи с приобретением ОПС. Учитывая это, а также современную трактовку в учете расходов (см. статьи, книги Президента ФПБАУ С.Ф.Голова: - релевантные расходы (Relevant costs) это будущие расходы, которые могут быть изменены вследствие принятия решения; нерелевантные расходы (Irrelevant costs) - расходы, которые не зависят от принятия решения), по нашему мнению, для расчета прибыльности знаков для товаров, работ, услуг нужно использовать только те показатели, которые изменяются в связи с их приобретением.
Предлагаем использовать следующую формулу 2 для расчета прибыльности использования знака для товаров (услуг):
Пр = (ЧДр - ЧДб) - (( РВр - РВб) + К х ЧДР+ ПП + Рек),
где:
ЧДр, ЧДб - чистый доход (выручка от реализации за вычетом НДС) от реализации продукции расчетный и базовый;
РВр, РВб - релевантные расходы расчетный и базовый;
К - коэффициент суммы вознаграждения, выплачиваемый за использование знака на товары (услуги) - определяется как сумма вознаграждения в процентах, деленная на 100%;
ПП - дополнительные расходы не предпродажную подготовку;
Рек - дополнительные расходы на рекламу и сбыт.
Приведем конкретный пример такого расчета.
Пример. Предприятие - производитель прохладительных напитков и минеральной воды приобрело товарный знак на минеральную воду на условиях вознаграждения в сумме 2% от чистого дохода. В базовом периоде реализовано 1000000 литров минеральной воды по средней цене (без НДС) 2 грн., чистый доход - 2000000 грн., прямые (в нашем примере используем их как релевантные) расходы на изготовление 1 литра воды составляют 1,20 грн., планируется увеличение прямых расходов на 3 копейки за 1 литр.
В связи с приобретением товарного знака планируется увеличить цену на воду на 5 копеек за 1 литр и нарастить объем ее реализации на 50000 литров. Планируются дополнительные расходы на предпродажную подготовку (изменение упаковки, обертки) в сумме 5000 грн и на рекламу- 5000 грн. Расчетная оплата за товарный знак составит 43050 грн. (1050000 литров х 2,05 грн. х 2%/ 100%).
Рассчитаем прибыльность товарного знака.
Показатель ЧДр составит 2,05 грн. х 1050000 литров = 2152500 грн.
Показатель РВр увеличится в связи с ростом прямых расходов на единицу продукции и реализации минеральной воды: 1,23 грн х 1050 000 литров = 1291500 грн.
Остальные данные примера подставляем в формулу 2:
Пр = (2152500 - 2000000)- ((1291500-1200000) + 0,02 х 2152500 + 5000 + 5000) = 7950 (грн.)
Таким образом, приобретение товарного знака согласно расчета является прибыльным для предприятия.
Можно определить также уровень рентабельности такого приобретения по формуле 3:
Р = Пр/ В х 100% ,
где:
В - расходы на оплату за использование товарного знака.
Р = 7950 /43050 х 100% = 18,5%.
Надеемся, что такой расчет будет убедительным для контролирующих органов при определении возможности включения в валовые расходы предприятия - плательщика затрат по оплате прав за знаки для товаров (услуг).
Нормативно-правовые документы
Гражданский кодекс - Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г.№ 435-IV;
Закон № 3689 - Закон Украины "Об охране прав на знаки для товаров и услуг" от 15.12.1993 г. № 3689-XI;
Закон о прибыли - Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" (в редакции Закона от 22.05.97 г. № 283/97-ВР), с изменениями и дополнениями;
Закон об НДС - Закон Украины от 03.04.1997 г. № 168/97-ВР "О налоге на добавленную стоимость", с изменениями и дополнениями;
П(С)БУ 8 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 8 "Нематериальные активы", утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 18.10.1999 г. № 242, с изменениями и дополнениями;
П(С)БУ 15 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 15 "Доход", утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 29.11.1999 г. № 290, с изменениями и дополнениями;
П(С)БУ 16 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 "Расходы".утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 31.12.1999 г. № 318, с изменениями и дополнениями;
Методика № 80 - Методические рекомендации по определению прибыли от использования объектов промышленной собственности, утвержденные приказом Госпатента Украины от 26.08.1998 г. № 80.
“Вестник бухгалтера и аудитора Украины”, № 17-18, сентябрь 2007 г.