Относительно предприятия, которое собирается покинуть
почетные ряды плательщиков НДС
ВОПРОС: Наше предприятие собирается покинуть почетные ряды плательщиков НДС - благо дело, объемы поставок и накопленный стаж в качестве такого плательщика позволяют нам это сделать.
У предприятия имеются товарные остатки и основные фонды. Согласно последнему абзацу п. 9.8 Закона “О налоге на добавленную стоимость” за последний налоговый период пребывания в качестве плательщика НДС нам необходимо начислить налоговые обязательства по НДС на зтя товарные остатки, причем исходя из их обычных цен.
В районной налоговой нам заявили, что помимо этого нашему предприятию следует еще убрать из состава налогового кредита суммы НДС, ранее отраженные по таким товарным остаткам, поскольку остатки эти уже не будут использованы нами в налогооблагаемых операциях, что является необходимым условием для налогового кредита. Но ведь тогда выходит, что предприятие пострадает дважды!
Насколько законны утверждения налоговиков?
Какие существуют методы борьбы с упомянутой нормой из п. 9.8 Закона об НДС?
ОТВЕТ:
1
Да уж, эти “местные” - ну просто “ваще”...
Может, они еще заявят, что предприятие незаконно отражало налоговый кредит изначально, и применят к нему штрафы по п/п. 17.1.3 Закона “О порядке погашения...” ?!
Короче - явный перебор.
Обратите внимание, что действующая редакция Закона об НДС вообще не предусматривает проведения подобных корректировок налогового кредита плательщика (и особенно - задним числом). Безусловно, речь не идет о ситуациях, когда изначально имела место (по “доброму” или “злому” умыслу) допущенная плательщиком ошибка.
Идеология же Закона об НДС (с 31.03.2005 г. - после внесения в него изменений Законом от 25.03.2005 г. № 2505-IV) в подобных ситуациях (когда изменяются обстоятельства, связанные с налогообложением операций конкретного плательщика) направлена т на обратные действия (корректировки-сторнировки ранее заявленного налогового кредита), а на “восстановление статус-кво” путем начисления новых налоговых обязательств.
Эта идеология четко прослеживается в последнем абзаце п/п. 7.4.1 Закона об НДС (для случаев изменения направления использования товаров/услуг, по которым был ранее отражен налоговый кредит,- с операций, облагаемых НДС, на необлагаемые или льготируемые операции), а также в упомянутом читателями последнем абзаце его п. 9.8*.
Собственно, данная норма п. 9.8, как и последний абзац п/п. 7.4.1, фактически посвящена ситуации с изменением направления использования товаров и ОФ - с облагаемых операций на необлагаемые (ведь плательщик НДС перестает быть таковым и, следовательно, использование товаров и ОФ, оставшихся на дату его ухода из НДСных рядов, будет возможным уже только в не облагаемых НДС операциях).
И Законом последствия такого изменения направления использования предусмотрены идентичные, а именно: условная продажа - по п. 9.8 (или приравнивание к продаже - по п/п. 7.4.1) с начислением налоговых обязательств по обычным ценам (норма п/п. 7.4.1 еще и оговаривает: не ниже цены их (товаров/услуг или ОФ) приобретения)**.
Таким образом, с помощью этих норм налоговый кредит, отраженный ранее, законодатель с успехом компенсирует налоговыми обязательствами, да еще и по обычным (то есть реальным) ценам, этим самым фактически “дезактивируя” приобретение товаров их последующей условной продажей (или приравниванием к продаже).
Так за что и с каких (законодательных) дел надо при этом наказывать плательщика повторно - сторнируя заодно и былой налоговый кредит?..
И хотя смешно доказывать очевидные вещи, все-таки выскажемся на этот счет конкретнее.
То, что в данном случае никакой такой “удвоенности” наказания не должно быть и в помине и что соответствующие наезды налоговиков напрочь незаконны, можно подкрепить следующими аргументами.
(1) Начнем с того, что сам факт отражения условной продажи (приравнивания к продаже) товаров позволяет утверждать, что эти товары все-таки были использованы (пусть и условно) в налогооблагаемых операциях плательщика.
(2) Ни одна норма Закона об НДС не предусматривает в таких ситуациях проводить также и сторнирование налогового кредита.
(3) В своих нормативах и циркулярах налоговики на подобное даже не намекали.
(4) Лингвистический анализ нормы последнего абзаца п. 9.8 Закона об НДС практически отвергает такой фискальный подход (обратите внимание на слова “в отношении которых был начислен*** налоговый кредит в прошлых или текущем налоговых периодах” и на тот факт, что налоговый кредит здесь прямо упомянут, но в то же время никаких манипуляций с ним не предусматривается).
(5) Изменения, внесенные в Порядок заполнения и представления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость**** приказом ГНАУ от 15.06.2005 г. № 213, согласно которым были убраны корректировочные (в том числе сторнировочные) примеры, в частности, из п. 5.8 Порядка, прямо говорят в пользу того, что с 31.03.2005 г. (напомним: после вступления в силу большинства изменения, внесенных в Закон об НДС Законом от 25.03.2005 г. № 2505-IV) законодательство не предусматривает корректировки путем обратного действия (сторнирования налогового кредита), - с этой даты ее роль играют начисления налоговых обязательств, предусмотренные упомянутыми нормами п/п. 7.4.1 и п. 9.8 Закона об НДС.
2
Что касается методов борьбы с нормой последнего абзаца п. 9,8 Закона об НДС, то отметим, что на этот счет мы уже кое-что писали.
Лицу, “увольняющемуся” из числа плательщиков НДС, практически было предложено реализовать товарные остатки дружественному субъекту предпринимательства - плательщику НДС. (В принципе, затем у этого субъекта можно будет использовать “на нужные цели” налоговый кредит, возникший по таким товарам, каковой иначе бесцельно прогорит на условной продаже у нашего “увольняющегося”.) Там же “беглецу” было предложено (в частности, чтобы скомпенсировать возникшие с продажи товарных остатков налоговые обязательства, поскольку налоговый кредит по ним мог быть давным-давно “проеден”) перечислить в чей-либо адрес предоплату за товары/услуги, облагаемые НДС (ведь последний абзац п. 9.8 дискриминирует только товарные, но не предоплаткые остатки).
Правда, впоследствии мы поставили под сомнение такой вариант с предоплатой - по той же причине невозможности дальнейшего использования пред-оплаченных товаров/услуг в операциях, облагаемых НДС.
Поэтому прибегнуть к “предоплатному” варианту смогут, пожалуй, только смелые плательщики, упирая при этом на то, что Закон об НДС сторнирования “предоплатного” налогового кредита в подобных ситуациях не предусматривает.******
В последнем НДСном периоде (периодах) “НДС-беженцу” рекомендовалось обменять по бартеру с дружественным плательщиком НДС остатки своих товаров, подпадающих под условную (из п. 9.8) продажу, на какие-нибудь услуги/работы, связь которых с его хоздеятельностью абсолютно неоспорима и результаты которых он тут же “попользует” в своих последних облагаемых НДС операциях.
Эффект будет двойной, если такой “беженец” является еще и плательщиком налога на прибыль: кроме того что фактически “бортанется” норма п. 9.8, еще и выгадзются валовые затраты по услугам/работам (которые в отношении товарных остатков до их отгрузки сдерживались п. 5.9 Закона О Прибыли).
Такой вариант, однако, имеет свои не очень приятные нюансы.
Дружественная сторона, предоставляющая в обмен на товары “беженца” свои услуги, должна иметь налоговые убытки, перекрывающие валовой доход от таких услуг (либо специально создать себе под такие услуги валовые затраты).
Поэтому для “беженца” наиболее оптимален вариант, когда в качестве стороны, предоставляющей услуги, будет выступать ЧПЕН-плательщик НДС.
Все это, однако, не снимает у дружественной стороны проблемы с дальнейшим погашением (либо компенсацией непосредственно от “беженца”) суммы налоговых обязательств по НДС, которая возникнет при поставке (куда надо) таких товаров в дальнейшем. (Если эти товары “беженцу” не нужны, то ЧПЕН успешно их у себя “похоронит” - продаст за наличку или просто выбросит на свалку...)
В то же время, если предприятие уходит из плательщиков НДС в связи с ликвидацией и стоимость товарных остатков превышает стоимость вкладов учредителей в УФ, то такая продажа товарных остатков дружественному лицу-ЧПЕНу (или обмен) может помочь избежать НДФЛ. (Естественно, учредители ликвидируемого предприятия потом заберут свои “остаточки” у ЧПЕНа или купят их у него по какой-нибудь бросовой цене.)
В общем, как ни крути, а от государства просто так все равно не отделаешься...
________________________
* Справочно приводим последний абзац п. 9.3 Закона об НДС:
“Плательщик налога, в учете которого на день аннулирования регистрации находятся товарные остатки или основные фонды, в отношении которых был начислен налоговый кредит в прошлых или текущем налоговых периодах, обязан признать условную продажу таких товаров по обычным ценам и соответственно увеличить сумму своих налоговых обязательств по итогам налогового периода, в течение которого происходит такое аннулирование”.
** в отношении последнего абзаца п/п. 7.4.1 напомним читателям о том, что налоговики достаточно либерально истолковали механизм его применения, - см. по этому поводу письмо ГНАУ от 26.05.2006 г. № 173/2/15-0310.
*** И, очевидно, сохранен до ликвидации (иначе эта оговорка и сама норма теряют смысл).
**** Утвержден приказом ГНАУ от 30.05.97 г. № 166.
***** Кстати, с данной публикацией весьма полезно будет ознакомиться всем лицам, покидающим ряды плательщиков НДС: автор весьма скрупулезно рассмотрел определенные нюансы практического применения нормы последнего абзаца п. 9.8.
****** Хотя на практике при проверке “под закрытие” вполне возможны наезды налоговиков на предмет сторнирования налоговых кредитов вообще по всем (а не только по “свежим”) не отоваренным на дату ухода из числа плательщиков НДС предоплатам.
“Бухгалтер” № 35, сентябрь (III) 2007 г.
Подписной индекс 74201