С дивидендов, начисленных в 2003 году, а выплачиваемых в 2007 году,
налог с доходов удерживать не нужно
ВОПРОС: В октябре 2007 года (8 и 10 числа) выплачены дивиденды, начисленные в 2003 году. Аванс по налогу на прибыль (25 % от выплаченной суммы) уплачен в день выплаты дивидендов. Подоходный налог не был удержан при начислении дивидендов. Надо ли сейчас уплачивать налог с доходов физических лиц и если надо, то по какой ставке? Сумма начисленных дивидендов была отражена в ф. 8ДР за 4-й квартал 2003 года. Нужно ли приводить выплату дивидендов в ф. № 1ДФ за 4-й квартал 2007 года? Если нужно, то с кодом “12” или “34”? Нужно ли подавать Налоговый расчет по выплаченным дивидендам физическим лицам за октябрь 2007 года?
ОТВЕТ: Напомним, что подробно вопросы выплаты старых (начисленных в 2003 году и ранее) дивидендов в условиях действующих с 1 января 2004 года норм Закона Украины “О налоге с доходов физических лиц” от 22.05.2003 г. № 889-1V(далее -Закон о налоге с доходов), рассматривались нами в консультации “Переходящие” дивиденды 2003 - 2005”//“БН”, 2005, № 12. Кроме того, эмитентам, выплачивающим в текущем году дивиденды, можно ознакомиться с консультацией “Дивиденды-2007: вопросы и ответы” // “БН”, 2007, № 6.
Кратко напомним действующие до 2003 года правила по налогообложению дивидендов. Ранее эмитенты корпоративных прав удерживали налог на дивиденды (являлся одним из видов налога на прибыль) за счет суммы таких дивидендов независимо оттого, является получатель плательщиком налога на прибыль или нет. Соответственно, на руки участник получал уже сумму дивидендов за минусом удержанной с нее суммы налога. Такой порядок налогообложения был установлен действующей тогда редакцией Закона Украины “О налогообложении прибыли предприятий” в редакции Закона от 22.05.97г. №283/97-ВР(далее- Закон о налоге на прибыль).
С 1 января 2003 года Законом № 349* налог на дивиденды был упразднен, а вместо него был введен авансовый взнос по налогу на прибыль. При этом п. 4 Переходных положений Закона № 349 было установлено, что при выплате дивидендов по результатам 2002 года или предыдущих лет применяются новые правила налогообложения. Следовательно, при выплате в 2007 году дивидендов, начисленных после 1 января 2003 года, нужно уплачивать авансовый взнос по налогу на прибыль по новым правилам, т. е. в размере 25 % от суммы дивидендов. Причем сумма этого налога не уменьшает сумму дивидендов, выплачиваемых на руки участнику.
Теперь что касается налога с доходов. До 2004 года сумма дивидендов не облагалась подоходным налогом у источника выплаты на основании абз. “т” ст. 5 Декрета КМУ “О подоходном налоге с граждан” от 26.12.92г. № 13-92 (далее - Декрет). Согласно ему не включались в совокупный налогооблагаемый доход дивиденды, которые были обложены налогом во время их выплаты в соответствии с Законом о налоге на прибыль. Примечательно, что в 2003 году, когда уже был введен авансовый взнос по налогу на прибыль и еще действовал Декрет, и независимые специалисты и официальные органы (письмо Комитета Верховной Рады Украины по вопросам финансов и банковской деятельности от 04.03.2003 г. № 06-10/155, письмо ГНАУ от 12.06.2003 г. № 5348/6/17-0516) пришли к выводу, что уплата авансового взноса приравнивается к уплате налога на дивиденды. На основании этого сумма полученных дивидендов не включается в совокупный налогооблагаемый доход их получателей, т. е. льгота по п. “т” ст. 5 Декрета в 2003 году продолжала действовать.
Пользоваться действующими в 2003 году правилами налогообложения дивидендов и сейчас нам позволяет п. 22.6 Переходных положений Закона о налоге с доходов. Согласно ему доходы плательщика налога, начисленные по результатам налоговых периодов до 1 января 2004 года, облагаются налогом по ставкам, которые действовали до 1 января 2004 года, независимо от даты их фактической выплаты (предоставления). Не будем долго вникать в правовые нюансы (подробно со всеми аргументами вы можете ознакомиться в вышеназванных статьях), а сразу сделаем главный вывод. Анализ п. 22.6 Переходных положений Закона о налоге с доходов и норм Декрета позволяет при выплате “старых” (начисленных в 2003 году и ранее) дивидендов не уплачивать налог с доходов ни по новым (15 %), ни по старым декретовским ставкам. На сегодняшний день есть и разъяснение ГНАУ, подтверждающее этот вывод.
Итак, налог с доходов с таких дивидендов, по мнению ГНАУ и на наш взгляд, удерживать и уплачивать не нужно.
Теперь об отчетности. Сумма начисленных дивидендов была отражена в ф. № 8ДР за IV квартал 2003 года. Теперь, при выплате, их сумму необходимо привести в ф. № 1ДФ за III квартал 2007 года. Однако здесь есть проблема с выбором признака дохода. Как известно, с признаком дохода 12 в ф. № 1ДФ приводятся облагаемые налогом с доходов дивиденды, а с признаком 34 - не облагаемые на основании п.п. 4.3.17 Закона о налоге с доходов (дивиденды, выплаченные в виде акций (частей, паев), при условии, что пропорции (части) всех участников остались неизменными, и на эту сумму увеличился уставный фонд эмитента). На наш взгляд, сумму “старых” дивидендов, которые не облагаются налогом с доходов, целесообразно в ф. № 1ДФ привести с льготным признаком дохода 34. Несмотря на то, что основание у этой льготы иное, другого признака дохода для отражения не облагаемых налогом сумм дивидендов нет. К ф. № 1ДФ за 4-й квартал стоит приложить объяснительную записку о том, что с признаком дохода 34 перечисленным плательщикам были выплачены начисленные в 2003 году дивиденды, с которых согласно п. 22.6 Переходных положений Закона о налоге с доходов не удерживается налог с доходов. В записке следует также сослаться на приведенное выше письмо ГНАУ, в котором подтверждается это мнение.
Налоговый расчет резидента, который начисляет дивиденды плательщикам налога с доходов физических лиц (далее - Налоговый расчет), форма которого утверждена приказом ГНАУ от 03.10.2007 г. № 560, подавать в этом случае не нужно. Согласно п.п. 9.3.3 Закона о налоге с доходов резидент, который выплачивает дивиденды плательщикам этого налога, предоставляет налоговому органу в сроки, установленные законом для месячного налогового периода, налоговый расчет о начисленных дивидендах, форма которого определяется по правилам, установленным законом. Итак, в Налоговом расчете приводится сумма начисленных в отчетном месяце дивидендов (строка “01”), а так как в октябре 2007 года начисления дивидендов не было, то и оснований для подачи Налогового расчета нет.
_______________________________________
* Закон Украины “ О внесении изменений в Закон Украины “О налогообложении прибыли предприятий” от 24.12.2002 г. № 349-IV