Ошибка в командировочном отчете:
“Кто виноват?” и “Что делать?”
ВОПРОС: Для вылета в командировку авиабилет был приобретен по безналичному расчету. Однако при составлении отчета об использовании денежных средств, предоставленных на командировку, работник ошибочно включил в него стоимость авиабилета, и она была выплачена работнику.
После сверки ошибка была обнаружена и устранена через три месяца после обнаружения путем удержания стоимости билета из зарплаты работника.
Ответьте, пожалуйста, на следующие вопросы.
1. Кто виноват в сложившейся ситуации? Каковы пределы ответственности лиц, причинивших ущерб предприятию ?
2. Может ли предприятие произвести удержание излишне выплаченных сумм на основании ст. 127 КЗоТ?
3. Надо ли удерживать из этой суммы НДФЛ?
ОТВЕТ: Ответим по порядку.
1. Как известно, в соответствии с п. 1.11 разд. I Инструкции о служебных командировках в пределах Украины и за границу, утвержденной приказом Минфина от 13.03.98 г. № 59 работник, вернувшийся из командировки, обязан до окончания третьего банковского дня, следующего за днем прибытия к месту постоянной работы, представить отчет об использовании средств, предоставленных на командировку. К отчету прилагаются командировочное удостоверение и оригиналы документов, подтверждающих понесенные в связи с командировкой расходы.
Пунктом 6 Порядка составления Отчета об использовании денежных средств, предоставленных на командировку или под отчет, утвержденного приказом ГНАУ от 19.09.2003 г. № 440 установлено, что отчет об использовании денежных средств, предоставленных на командировку, составляется физическими лицами, получившими такие денежные средства.
При этом такое физическое лицо заполняет все графы Отчета, кроме граф “Отчет проверен”, “Остаток внесен (перерасход выдан) в сумме по кассовому ордеру”, бухгалтерских проводок, расчета штрафа и суммы удержанного налога за несвоевременно возвращенные израсходованные денежные средства на командировку, которые заполняются лицом, предоставившим такие денежные средства. Руководитель же предприятия подписывает графы “Целесообразность произведенного расхода подтверждаю” и “Отчет утвержден”.
ГНАУ к своем письме от 26.03.2007 г. № 2862/6/11-0216 разъяснила, что графы “Отчет проверен” и “Остаток внесен...” заполняются должностным лицом предприятия, в должностные обязанности которого входит выполнение таких функций.
Итак, в рассматриваемой ситуации командированный работник неправильно заполнил отчет, а должностное лицо, по всей видимости бухгалтер, не проверило его должным образом, в результате чего пострадало предприятие. Поэтому можно говорить о вине не только командированного работника, а возможно, и бухгалтера и/или руководителя, утвердившего отчет.
Каковы же основания для привлечения работников к материальной ответственности?
В соответствии со ст. 130 КЗоТ работники несут материальную ответственность за ущерб, причиненный предприятию вследствие нарушения возложенных на них трудовых обязанностей. В то же время эта же статья устанавливает гарантии соблюдения прав и законных интересов работников, привлеченных к материальной ответственности.
Так, согласно ст. 130 КЗоТ материальную ответственность применяют:
(1) только за прямой действительный ущерб.
В соответствии с Постановлением Пленума ВСУ от 29.12.1992 г. № 14 “О судебной практике по делам о возмещении ущерба, причиненного предприятиям, учреждениям, организациям их работниками” (далее - Постановление ВСУ № 14)* под прямым действительным ущербом, в частности, понимают утрату, ухудшение или снижение ценности имущества, необходимость для предприятия произвести расходы на восстановление, приобретение имущества или других ценностей либо осуществить излишние, то есть вызванные нарушением работником трудовых обязанностей, денежные выплаты.
По мнению некоторых исследователей-трудовиков**, работник не может привлекаться к материальной ответственности, если он не нарушил свои трудовые обязанности. При этом обрашается внимание на то, что трудовые обязанности работника могут определяться законодательствам, коллективным, трудовым договорами, другими локальными нормативными и индивидуальными актами.
Возникает вопрос: а нарушил ли работник свои трудовые обязанности, когда неправильно заполнил отчет, ведь в должностной инструкции (трудовом договоре) вряд ли установлена обязанность заполнять его без ошибок?
Мы считаем, что нарушил.
Как известно, кроме как в локальных нормативных и индивидуальных актах, трудовые обязанности работников определены законодательством.
Так, в ч. 2 ст. 131 КЗоТ*** законодатель сформулировал обязанность работника бережно относиться к имуществу**** предприятия и принимать меры по предотвращению ущерба. Подобная обязанность установлена и в ст. 139 КЗоТ. Да и обязанность работника отчитываться после возвращения из командировки, очевидно, подразумевает необходимость включения в отчет не любых, а именно правильных сведений;
(2) только в пределах и порядке, предусмотренных законодательством. Это означает, что, например, в трудовом или коллективном договоре не могут быть увеличены пределы ответственности работника по сравнению с установленными законодательством;
(3) при условии, что такой ущерб причинен предприятию виновными противоправными действиями (бездействием) работника.
Таким образом, привлечение к материальной ответственности возможно только при наличии вины работника. Основанием для возникновения материальной ответственности может быть не только умышленная, но и неосторожная вина. Кстати, чаще всего работники привлекаются к материальной ответственности как раз при наличии неосторожной вины.
По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации работники несут ограниченную материальную ответственность в размере прямого действительного ущерба, но не более своего среднего месячного заработка (см. ст. 132 КЗоТ). То есть если размер причиненного предприятию ущерба меньше среднего месячного заработка, то работник должен возместить его полностью. Если больше, то сумма превышения среднего месячного заработка возмещению не подлежит.
В соответствии со ст. 135-3 КЗоТ размер причиненного предприятию ущерба определяется по фактическим потерям, на основании данных бухгалтерского учета, исходя из балансовой стоимости (себестоимости) материальных ценностей за вычетом износа по установленным нормам,
Ущерб, причиненный работником, возмещается:
а) добровольно (полностью или частично) (ст. 130 КЗоТ).
Такой способ возмещения ущерба, естественно, не исключает проведения служебного расследования, надлежащего установления факта причинения ущерба и издания по результатам расследования приказа. В приказе виновным лицам может быть предложено добровольно возместить ущерб. Такой приказ и будет основанием для принятия кассой предприятия денежных сумм в порядке возмещения ущерба;
б) по распоряжению (приказу) собственника или уполномоченного им органа в размере ущерба, причинемного работником, непревышающем его среднего заработка (в случае причинения ущерба руководителями предприятий и их заместителями - на основании распоряжения вышестоящего органа), путем удержания из заработной платы работника.
При этом распоряжение или приказ согласно ст. 136 КЗоТ должны быть изданы в срок не позднее двух недель со дня обнаружения ущерба и обращены к исполнению не ранее 7 дней со дня сообщения работнику об издании такого приказа или распоряжения. Если работник не согласен с удержанием***** или с его размером, он имеет право обратиться с иском в суд.
Для обращения с иском в суд о взыскании с работника материального ущерба, причиненного предприятию, ст. 233 КЗоТ установлен срок в один год со дня обнаружения причиненного работником ущерба.
Днем обнаружения ущерба согласно п. 20 Постановления ВСУ № 14 считается день, когда собственнику или уполномоченному им органу стало известно об ущербе, причиненном работником. Если ущерб выявлен в результате проведения инвентаризации, то днем его обнаружения считается день подписания соответствующего акта или заключения.
А теперь подведем итоги.
Мы считаем, что в рассматриваемой ситуации виновными лицами являются командированный работник и руководитель (его заместитель) предприятия. Почему и руководитель (заместитель) тоже может пострадать материально?
Такой вывод можно сделать на основании п. 2 ст. 133 КЗоТ, в соответствии с которой ограниченную материальную ответственность несут руководители предприятия и их заместители в случае причинения по их вине ущерба - в размере, не превышающем их среднего месячного заработка, если ущерб предприятию причинен излишними денежными выплатами, неправильной постановкой учета и хранения материальных, денежных или культурных ценностей и т. п.
Согласно п. 6 Постановления ВСУ № 14 к излишним денежным выплатам относятся, в частности, суммы взыскания штрафов, заработной платы, выплаченной уволенному работнику в связи с задержкой по вине должностного лица выдачи трудовой книжки, расчета, неправильной формулировкой причин увольнения и т. п.
При этом разъясняется, что указанные должностные лица в этих случаях несут материальную ответственность в пределах своего среднемесячного заработка за ту часть ущерба, которая не возмещена лицами, непосредственно причинившими ущерб. Общая же сумма, подлежащая взысканию, не должна превышать причиненный ущерб,
Поэтому если сам командированный работник добровольно возместит ущерб, причиненный предприятию, например, в размере стоимости авиабилета (с нашей точки зрения, этот вариант является наиболее справедливым, ведь в результате всех перипетий работнику оплатили стоимость билета дважды), то руководитель (заместитель) предприятия обойдется без штрафа.
2. Часть вторая ст. 127 КЗоТ содержит исчерпывающий перечень оснований, дающих право собственнику произвести удержание из заработной платы работника для погашения задолженности этого работника перед предприятием, с которым он состоит в трудовых отношениях. Удержание при этом производится путем издания приказа (распоряжения) собственника.
Собственник вправе издать приказ (распоряжение) об удержании из заработной платы в погашение задолженности работника перед предприятием, образовавшейся, например, в результате несвоевременного возврата аванса, выданного в связи с направлением работника в командировку, либо в результате счетных ошибок******.
Для издания подобного приказа необходимы два условия:
1) работник не оспаривает основания удержания и его размер;
2) не прошел срок - один месяц со дня, установленного для возврата аванса, либо со дня выплаты неправильно исчисленной суммы.
По мнению авторов уже упоминавшегося Научно-практического комментария к законодательству Украины о труде (см. т. 1, с. 729), пропуск указанного срока означает невозможность не только издания приказа (распоряжения) об удержании из заработной платы, но и взыскания суммы задолженности работника перед предприятием вообще, поскольку собственник в этом случае лишен права обратиться с иском в суд. Дело в том, что срок, установленный в ст. 127 КЗоТ, является пресекательным, то есть пропуск этого срока влечет прекращение самого права.
Обращение в таких случаях собственника в суд с иском о возврате неправильно или излишне выплаченных сумм такого рода со ссылкой на п. 2 ст. 134******* и п. 4 ч. 1 ст. 232******** КЗоТ считается неоправданной попыткой применения аналогии. Ведь названные правовые нормы устанавливают материальную ответственность и порядок ее реализации.
Применение по аналогии правил об ответственности к яйцу, которое не совершало правонарушения, специалисты по трудовому законодательству считают недопустимым.*********
Судя по всему, ч. 2 ст. 127 КЗоТ охватывает ситуации, когда ошибка, повлекшая излишние выплаты, допущена не работником, а самим предприятием. Поэтому работник в подобных случаях к ответственности не привлекается.
Таким образом, на наш взгляд, эта норма к рассматриваемой ситуации не применяется, поскольку в данном случае речь идет именно о привлечении к ответственности работника. Следовательно, на месячный срок, установленный для удержания излишне выплаченной суммы, в данной ситуации можно не обращать внимания, а отчисления из зарплаты будут производиться на основании ст. 136 КЗоТ.
Обращаем внимание на то, что при удержании суммы предприятие должно учесть ограничение относительно размера удержаний, установленное ст. 128 КЗоТ: при каждой выплате заработной платы общий размер всех удержаний пе может превышать 20 % суммы, причитающейся к выплате работнику**********.
Обойти данное ограничение можно лишь путем получения от работника письменного согласия на увеличение суммы удержания. Как видим, трудовое законодательство охраняет трудовые права работника и в этом случае.
3. По нашему мнению, неправильное заполнение Отчета об использовании денежных средств, предоставленных на командировку или под отчет, не приводит к тому, что работник получает доход, подпадающий под налогообложение согласно Закону об НДФЛ, Ведь работник не имеет никаких законных прав на данные суммы (не случайно они подлежат возврату).
Мы полагаем, что п. 9.10 Закона об НДФЛ в рассматриваемой ситуации не применяется. Ведь в данном случае речь идет не о невозврате в установленные сроки денежных средств, полученных на командировку, а об ошибочной (излишней) выплате суммы, которая не находилась в подотчете.
Если же предприятие решит не взыскивать с работника стоимость билета, то оно, естественно, становится налоговым агентом и должно будет удержать НДФЛ.
______________________
* См. извлечение из п. 4 данного Постановления.
** См., например: Стычинский Б.С., Зуб И. В., Ротань В.Г. Научно-практической комментарий к законодательству Украины о труде: В 2-х т. - Симферополь: Таврида. 1998.- Т.2 - С. 4.
*** См. там же, с. 81.
**** Напомним, что в соответствии с ч. 1 ст. 66 ХК имущество предприятия составляют производственные и непроизводственные фонды, а также другие ценности, стоимость которых отражается в самостоятельном балансе предприятия.
***** Об ограничении удержания из заработной платы - см. далее.
****** Понятие счетной ошибки приведено в п. 24 Постановлений Пленума ВСУ от 24.12.99 г. № 13 “О практике применения судами законодательства об оплате труда”:
“К счетным ошибкам относятся неправильности в вычислениях, двукратное начисление заработной платы за один и тог же период и т. п. Не могут считаться ими не связанные с вычислениями ошибки в применении закона и других нормативно-правовых актов, в том числе коллективного договора”.
******* Регулирует ответственность в полном размере ущерба, если имущество и другие ценности были получены работником под отчет по разовой доверенности или по другим разовым документам.
******** Регулирует подведомственность трудовых спорое о возмещении работниками материального ущерба, причиненного предприятию.
********* См.: Стычинский Б. С., Зуб И. В., Ротань В. Г.- Т. 1.- С. 729.
********** Из общего правила существуют исключения, увеличивающие сумму удержания до 50 % (см. ст. 70 Закона “Об исполнительном производстве”) и до 70 % - при отбывании исправительных работ и взыскании алиментов на несовершеннолетних детей.
“Бухгалтер” № 40, октябрь (IV) 2007 г.
Подписной индекс 74201