Об этом, а также о том, как налоговики и местные советы
дискриминируют ЧПЕНов - арендодателей недвижимости
Сдача ЧПЕНом имущества в аренду - явление весьма распространенное и прямо скажем - выгодное. Действительно, плати ежемесячно 200 грн и получай себе доход до 41,5 тыс. грн, ежеквартально принося в налоговую инспекцию всего лишь одну страничку отчета. При таком раскладе налоговая нагрузка арендодателя может составить менее чем 0,5 %.
Безусловно, такой вариант налогообложения нравится физлицам-арендодателям, а вот у налоговиков, как нам кажется, он должен вызывать аллергию. Поэтому вся история вопроса сдачи имущества в аренду физлицами - субъектами малого предпринимательства свидетельствует о постепенном нарастании у контролирующих органов симптомов упомянутой болезни.
Постараемся в связи с этим проследить, как развивалась во времени тема “ЧПЕН-аренды”, и посмотрим, насколько соответствует действующему законодательству аллергическая реакция налоговых органов на данную операцию.
Сначала отметим, что одним из результатов этой реакции было появление нормы п. 4 раздела II “Заключительные положения” Закона от 25.03.2005 г. № 2505-IV, в соответствии с которым упрощенная система налогообложения не распространялась, в частности, на физических лиц - предпринимателей, которые занимаются деятельностью по сдаче в аренду недвижимого имущества. Однако Законом от 03.06.2005 г. № 2642-IV этот абзац был исключен, и с тех пор действующим налоговым законодательством арендные ограничения для ЧПЕНов не устанавливались.
Тем не менее некоторые налоговики усомнились в принципиальной возможности сдачи ЧПЕНами имущества в аренду.
Защищая ЧПЕНов, мы пришли к выводу о том, что физарендодатель вправе выбирать, как ему сдавать имущество в аренду: то ли в качестве предпринимателя, то ли в качестве простого человека - гражданина. Причем такой выбор амплуа, по нашему мнению, весьма желательно отразить в договоре.
Ведь при осуществлении операций с имуществом одно и то же лицо может - с точки зрения права - выступать в разных ипостасях, имея при этом разный правовой статус.
Приятно, что в вопросе выбора статуса лица в связи со сдачей имущества в аренду нас поддержала и ГНАУ (см. ее консультацию из “Вестника налоговой службы Украины” № 34/2005 письмо от 06.10.2005 г. № 7890/Л/17-3115).
Правда, и в консультации, и в письме не было четко сказано, что сдача в аренду имущества возможна и в режиме единого налога, однако такой вывод из них все же можно сделать.
Зато Верховным Судом Украины (см. извлечение из Постановления ВСУ от 22.06.2004 г. по делу № 28/506) прямо подтверждена совместимость сдачи в аренду и ЧПЕНского статуса.
Впрочем, со временем и налоговики прямо согласились с тем, что сдача имущества в аренду может охватываться деятельностью ЧПЕНа.*
Однако идиллия в “арендно-ЧПЕНском” вопросе длилась недолго: к нам в редакцию начали поступать с мест тревожные сведения о том, что налоговики отказываются включать вид деятельности “сдача внаем (в аренду) имущества” в Свидетельство об уплате единого налога, если ЧПЕН не представит документы, подтверждающие его право собственности на данное имущество. При этом свой отказ налоговики мотивировали тем, что ЧПЕН может сдавать в аренду только собственное имущество.
Мы с подобной дискриминацией, разумеется, не согласились и попытались обосновать неправомерность действий ГНИ. Напомним основные аргументы. Во-первых, было обращено внимание на то, что у собственника одновременно концентрируются три правомочия: владение, пользование и распоряжение (ч. 1 ст. 317 ГК). Но порознь, а иногда и все вместе они могут принадлежать не собственнику, а другому законному владельцу, например арендатору. Последний, как известно, не только владеет и пользуется имуществом собственника-арендодателя, но и вправе с его согласия сдать это имущество в субаренду (поднаем) другому лицу, произвести улучшения такого имущества.**
Во-вторых, к отношениям субаренды применяются правила о договорах аренды (см. ч. 3 ст. 774 ГК): в качестве арендодателя по договору субаренды выступает арендатор по первому договору, а субарендатор по отношению к нему является арендатором. Поэтому если собственник имущества разрешил арендатору-ЧПЕНу осуществлять распорядительные действия в отношении арендованного имущества, а именно сдавать его в субаренду, то никакого запрета на такой вид деятельности быть не должно.
В-третьих, исходя из аналогии с деятельностью по сдаче имущества в аренду, каковая деятельность может считаться предпринимательской (см. вышеупомянутые разъяснения ГНАУ и извлечение из Постановления ВСУ от 22.06.2004 г.), можно сделать вывод о том, что субаренда тоже вполне может рассматриваться как вид предпринимательской деятельности.
Действительно, с точки зрения налогового законодательства никакой разницы между арендой и субарендой нет***.
Ведь и в первом, и во втором случаях осуществляется передача вещи в пользование другому лицу, за что с такого другого лица взимается плата. Поэтому арендодатель как по договору аренды, так и по договору субаренды предоставляет другому лицу (арендатору/субарендатору) - с налоговой точки зрения - услуги.
А значит, у налоговиков нет оснований отказывать в осуществлении предпринимательской деятельности по сдаче в аренду “несобственного” имущества: право на подобный отказ принадлежит только собственнику имущества.
Тем не менее жизнь оказалась сложнее, чем мы предполагали. В результате ЧПЕНы столкнулись с противодействием со стороны (1) ГНАУ и (2) органов местного самоуправления.
(1) Руководящие чиновники ГНАУ стали доказывать, что субаренда и аренда - разные виды деятельности, поэтому арендная запись в Свидетельстве не является основанием для освобождения от НДФЛ доходов от субаренды.
Например, в “Вестнике налоговой службы Украины” № 37/2006 появилась консультация, в которой разъяснялось:
“Согласно КВЭД**** деятельность по сдаче в аренду собственного недвижимого имущества и операции с недвижимостью для третьих лиц относятся к разным подклассам (соответственно 70.2 и 70.3***** кода 70 “Операции с недвижимостью”, то есть являются отдельными видами экономической деятельности”.
Таким образом, сообщается в консультации, местным советом по месту регистрации субъекта малого предпринимательства должны быть установлены именно такие виды предпринимательской деятельности, на которые распространяется упрощенная система налогообложения. Если же у данного предпринимателя в Свидетельстве указан только вид деятельности “Сдача внаем недвижимого имущества”, то (по мнению куратора консультации - начальника отдела рассмотрения обращений плательщиков Департамента налогообложения физических лиц ГНАУ Т. Добродий) доходы, полученные от осуществления других, не указанных в Свидетельстве видов деятельности, в данном случае - доходы от субаренды, подлежат обложению НДФЛ.
Обнародованная в консультации позиция в дальнейшем получила более высокий статус, будучи оформленной в виде письма ГНАУ, подписанного небезызвестным С. Лекарем.
Так, в уже упомянутом выше письме от 18.04.2007 г. № 1902/Б/17-0415 зам. председателя ГНАУ разрешил ЧПЕНу сдавать в аренду имущество при условии, что в его Свидетельстве будет указан вид деятельности “Сдача в аренду собственного недвижимого имущества” - по КВЭД код 70.20. Аналогичную позицию ГНАУ имеет и в отношении сдачи в аренду собственного движимого имущества гражданина.
Мы, разумеется, с подобным выкручиванием ЧПЕНских рук согласиться не можем (аргументы - см. выше).
Однако поскольку ГНАУ настойчиво эксплуатирует идею, что виды “единоналожной” деятельности должны соответствовать КВЭД,****** то ЧПЕНам, которые собираются сдавать недвижимость в субаренду, желательно прописать в Свидетельстве код 70.3 и защищать свое право на ЕН с помощью вышеупомянутой консультации в “ВНСУ” № 37/2006. Возможно, придется обращаться в суд.
(2) Довольно часто ЧПЕНы попадают в ситуацию, при которой такой вид деятельности, как субаренда, не предусмотрен решениями местных советов.
Как известно, в некоторых городах******* ЧПЕНам - арендодателям недвижимости в прямой форме разрешается сдавать в аренду только собственное имущество: в таком случае в Свидетельство ЧПЕНа, как оказалось, вписывается вид деятельности в следующей формулировке: “сдача внаем собственной недвижимости”.
А вот в других городах для ЧПЕНов единым налогом могут быть охвачены и другие арендные виды деятельности: например, “сдача внаем недвижимости”, “сдача внаем автотранспорта” и “сдача внаем другого имущества”.
К слову, кое-где местными властями разграничивается предпринимательская деятельность по сдаче в аренду жилых и нежилых помещений.
Понятно, когда вид деятельности, планируемый ЧПЕНом, прямо фигурирует в местном перечне, проблем нет. Если же местные органы власти не удосужились прямо указать в перечне понравившийся ЧПЕНу вид деятельности (то есть сдачу недвижимости в субаренду (поднаем)), то такому ЧПЕНу можно начинать осваивать “другие виды деятельности”.
Иными словами, необходимо подать заявление в ГНИ о выдаче Свидетельства с указанием субаренды и уплатить ЕН по ставке, определенной для “других видов деятельности” (разумеется, если местный Совет определил ставку для других видов). По крайней мере, С. Лекарь в письме от 25.12.2003 г. № 6647/В/17-0515 против такого варианта решения подобной проблемы не возражал********.
Правда, если ЧПЕН столкнется с непониманием в родной ГНИ после появления письма ГНАУ от 05.10.2007 г. № 4851/В/17-0715, в соответствии с которым при продаже недвижимости ЧПЕНы не могут выступать в качестве продавцов (согласно ГК, собственниками, дескать, являются физлица, а не частные предприниматели), мы уже ничему не удивимся. Интересно, почему на этом же основании ГНАУ не отменила для ЧПЕНов (как для не собственников) и аренду!
В этой связи хочется спросить: а куда смотрит защитник всех “малых” - уважаемый Госкомпредпринимательства?
_______________________
* См., например, письмо ГНАУ от 18.04.2007 г. № 1902/Б/17-0415.
** Часть 1 ст. 774 ГК устанавливает правило, в соответствии с которым арендатор может передавать арендованное имущество в субаренду только с согласия арендодателя.
*** См., например, извлечение из письма ГНАУ от 09.06.2003 г. № 5229/6/15-1316.
**** Национальный классификатор Украины ДК 009:2005 “Классификация видов экономической деятельности” действует с 01.04.2006 г.
***** Ссылка на код 70.3 выглядит, на наш взгляд, довольно сомнительно. Ведь в определенный этим кодом класс входят деятельность агентств недвижимости (70.31) и управление недвижимый имуществом (70.32). Субаренда же им не предусматривается.
****** По этому поводу - см., например, письмо ГНАУ от 24.05.2007 г. № 2471/К/17-0415.
******* Например, в Киеве.
******** Приводим фрагмент данного письма:
“Если местный совет установил соответствующую ставку единого налога на “другие виды предпринимательской деятельности”, то физическое лицо - субъект малого предпринимательства, которое будет осуществлять предпринимательскую деятельность (но запрещенную действующим законодательством и отнесенную согласно действующему законодательству к предпринимательской), на которую местным советом не установлена отдельная ставка единого налога, должно в заявлении на переход на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности (при соблюдении всех требований Указа) обязательно указать такой вид деятельности и уплатить единый налог в определенном Указом порядке по ставке, установленной для "других видов предпринимательской деятельности"”.
“Бухгалтер” № 41, ноябрь (I) 2007 г.
Подписной индекс 74201