Комментарий к Письму ГНАУ от 03.10.2007 г. № 4819/г/15-0214
В первых двух частях приведенного письма ГНАУ рассматривает порядок налогообложения расходов на исправление технически неизбежного брака. Разъяснения сводятся к следующему:
- расходы на исправление технически неизбежного брака в пределах установленных норм включаются в состав валовых затрат;
- расходы на изготовление технически неизбежного брака сверх установленных норм включаются в валовые затраты, если после исправления данное изделие можно продать;
- дополнительные расходы на исправление недостатков сверхнормативного брака как не связанные с хозяйственной деятельностью не включаются в валовые затраты.
Все это ГНАУ выводит из п/п. 5.2.1 Закона Украины “О налогообложении прибыли предприятий”, в соответствии с которым в состав валовых затрат включаются
“суммы любых расходов, уплаченных (начисленных) в течение отчетного периода в связи с подготовкой, организацией, ведением производства, продажей продукции (работ, услуг) и охраной труда, в том числе расходы на приобретение электрической энергии (включая реактивную), с учетом ограничений, установленных пунктами 5.3–5.7 настоящей статьи”.
Как видите, в п/п. 5.2.1 речь вообще не идет ни о браке, ни о каких-либо нормах по его исправлению. В пунктах 5.3–5.7 тоже отсутствуют ограничения в части формирования валовых затрат при исправлении брака “в пределах установленных норм”. Так что требование о применении неких “норм” в налоговом учете подобных операций необоснованно. ГНАУ, как это часто с ней случается, забыла, что в соответствии с п. 5.11 Закона установление дополнительных ограничений по отнесению расходов в состав валовых затрат налогоплательщика, кроме тех, что указаны в Законе, не разрешается.
По нашему мнению, нет никаких оснований утверждать, что расходы на брак и его исправление не связаны с хозяйственной деятельностью предприятия. Появление таких расходов обусловлено производственным процессом, который в конечном итоге приводит к реализации готовой продукции и, соответственно, получению доходов.
Кстати, в тех случаях, когда какие-то вопросы не урегулированы Законом о прибыли, суды, а время от времени и Минфин с ГНАУ обращаются к нормам положений (стандартов) бухгалтерского учета. Так вот, в данном случае эти нормы однозначно свидетельствуют о производственном характере рассматриваемых расходов. Согласно П(С)БУ 16 “Затраты” потери от брака, состоящие из стоимости окончательно забракованной по технологическим причинам продукции (изделий, узлов, полуфабрикатов), уменьшенной на ее справедливую стоимость, и расходов на исправление такого технически неизбежного брака, относятся к прочим прямым затратам, входящим в состав производственной себестоимости продукции.
В третьей части комментируемого письма ГНАУ разъясняет порядок отражения в налоговом учете расходов, связанных с профессиональной подготовкой или переподготовкой по профилю налогоплательщика физических лиц, состоящих с ним в трудовых отношениях. ГНАУ делает акцент на том, что в соответствии с п/п. 5.4.2 Закона о прибыли обязанности по доказыванию связи таких расходов с основной деятельностью предприятия возлагаются на налогоплательщика.
Мы же хотим обратить внимание на то, что подпункт 5.4.2 Закона не связывает затраты на обучение работников (а при определенных условиях - и неработников), на подготовку и переподготовку кадров с “профилем основной деятельности налогоплательщика”. Такое ограничение имеется лишь для расходов на организацию учебно-производственной практики на предприятии (в структурных подразделениях) лиц, обучающихся в высших и профессионально-технических учебных заведениях. Они действительно должны учиться по профилю основной деятельности предприятия.
Между прочим, налоговики в своем письме дают определение термина “основная деятельность”, чем, безусловно, выходят за рамки своей компетенции.
Не соответствует требованиям Закона о прибыли и утверждение, будто критерии отнесения деятельности к основной устанавливаются Кабинетом Министров Украины. Для налоговиков единственный способ исключить подобные расходы из валовых затрат какого-либо налогоплательщика - это обратиться в Министерство Украины по делам науки и технологий, чье экспертное заключение станет основанием для принятия решения налоговым органом.
Сергей Козлович,
директор аудиторской фирмы “Фортекс”
Газета “Фортекс” № 44-45/2007 (№ 252-253), от 20.11.2007 г.