Относительно включения расходов
на проживание в валовые затраты
ВОПРОС: Командированный работник приложил к отчету о командировке корешок приходного кассового ордера, в котором было указано, что частный предприниматель - плательщик единого налога принял от этого работника деньги в оплату за проживание. При этом работник проживал а частном секторе. Имеем ли мы право компенсировать подотчетному лицу расходы на проживание по такому документу и включить зги расходы в валовые затраты?
ОТВЕТ: Ответить однозначно на этот вопрос нелегко, поэтому остановимся на возможных проблемных аспектах возмещения расходов в данной ситуации, а читатели сами примут то решение, которое представится им наиболее приемлемым.
Начнем с принципиальной возможности осуществления компенсации расходов командированному лицу за проживание в частном секторе.
Этот вопрос недавно затрагивался. В консультации мы ссылались на консультацию из “Вестника налоговой службы Украины” № 44/2005, в которой налоговики отметили, что расходы на проживание работников в связи с производственной необходимостью в сельской местности*) согласно заключенному договору с физическим лицом (то есть в частном секторе) являются расходами на командировку при наличии подтверждающих, документов (договора аренды помещения, договора о выполнении работ) и включаются в состав валовых затрат.
Из этого можно сделать вывод, что налоговики ранее не были против включения расходов на проживание командированных лиц в частном секторе в состав валовых затрат. При этом в своей консультации они ссылались на нормы п/п. 5.4.8 Закона О Прибыли, которым сейчас, как и ранее, предусматривается включение в состав командировочных расходов не только расходов на проживание в гостиницах (мотелях), но и расходов на наем жилых помещений.
Но сохраняют ли налоговики приверженность своей позиции сейчас - сказать сложно, поскольку после выхода в свет упомянутой консультации изменилась формулировка п. 1.6 разд. I Инструкции о служебных командировках в пределах Украины и за границу, утвержденной приказом Минфина от 31.03.98 г. № 59 (далее - Инструкция). Так, до 29.07.2007 г.** пунктом 1.6 разд. I Инструкции предусматривалось:
“Предприятие при наличии подтверждающих документов (в оригинале) возмещает расходы командированным работникам на наем жилого помещения в размере фактических расходов с учетом бытовых услуг, предоставляемых в гостиницах (стирка, чистка, ремонт и глаженье одежды), за пользование холодильником, телевизором, телефоном (кроме расходов на телефонные переговоры) и т. п.”.
После внесения приказом Минфина от 05.07.2007 г. № 791 изменений п. 1.6 разд. I Инструкции звучит несколько иначе:
“Предприятие при наличии подтверждающих документов (в оригинале) возмещает фактические расходы командированным работникам на наем жилого помещения из расчета стоимости одного места в гостиничном номере за каждые сутки такого проживания с учетом бытовых услуг, предоставляемых в гостиницах (стирка, чистка, ремонт и глаженье одежды), за пользование холодильником, телевизором, телефоном (кроме расходов на телефонные переговоры) и т. п.”.
Как видим, в Инструкции появилось дополнение о том, что расходы на наем жилого помещения возмещаются исходя из расчета стоимости одного места проживания в гостиничном номере.
По всей видимости, этим изменением в Инструкции Минфин хотел подчеркнуть, что командированному лицу не компенсируются расходы на проживание, в частности, в том случае, когда он один проживает в двухместном номере и оплачивает стоимость всего номера, а не одного места***, но в результате не вполне удачной формулировки эта фраза вместила в себя и иной подтекст. Получилось, что все расходы на наем жилого помещения привязываются к стоимости места в гостиничном номере, и от какой суммы следует отталкиваться в ситуации, когда командированный проживает не в гостинице, - непонятно, Толи командированному стоит брать справку или прайс-лист с информацией о стоимости места в какой-нибудь гостинице в данной местности, то ли - при фискальном варианте интерпретации - предприятию вообще нельзя компенсировать работнику расходы на проживание не в гостинице.
Поэтому если вы относитесь к осторожным плательщикам, то ответ на вопрос этим можно и закончить.
Для остальных же лиц проанализируем возможные способы возмещения расходов на проживание в частном секторе. Тем более что в свете неясного письма Минфина напрашивается все-таки оптимистический вывод.
По нашему мнению, такие плательщики могут утверждать, что регулирует п. 1.6 разд. I Инструкции только порядок компенсации расходов в случае проживания лица в гостинице и не может ограничивать его законное право на компенсацию расходов на наем иных помещений. И эти расходы на основании пп. 5.4.8 Закона О Прибыли могут быть компенсированы лицу в размере понесенных расходов при наличии подтверждающих документов****.
Что же касается подтверждающих документов, то сначала остановимся на общем пакете документации, который должен подтверждать проживание командированного лица в любом месте (гостиничном номере, мотелях, частном секторе).
Напомним, что в пп. 5.4.8 Закона О Прибыли, регламентирующем состав документации, которой следует подтверждать (для включения в валовые затраты) понесенные в командировке расходы на проживание, говорится о том, что такими документами являются счета из гостиниц (мотелей) или счета, полученные от лиц, предоставляющих услуги по размещению и проживанию физлиц, а также подобные им документы.
Между тем Минфин в абз. 6 раздела “Общие положения” Инструкции указал вот что:
“Подтверждающими документами являются расчетные документы в соответствии с Законами Украины “О применении регистраторов расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и услуг” и “О налогообложении прибыли предприятий”.
В итоге по Минфину получилось, что подтверждающими документами (для возмещения расходов на проживание командированному лицу) выступают счета и документы, подтверждающие факт их оплаты: кассовый чек, расчетная квитанция и др.
Такую же позицию занял и Госкомпредпринимательства - см. его письмо от 11.10.2004 г. № 6830.
Ну а ГНАУ в письме от 03.04.98 г. № 3357/11/15-2116 указала, что в данном вопросе дополнительно следует руководствоваться Положением о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденным приказом Минфина от 24.05.1995 г. № 88.
Вполне разумно документом, подтверждающим расходы, считать кассовый чек. Однако, учитывая формулировку пп. 5.4.8 Закона О Прибыли, по нашему мнению, безопаснее все же иметь в наличии и счет*****, и кассовый чек.
А теперь - относительно специфики составления ЧПЕНом подтверждающих документов.
В рассматриваемой ситуации, скорее всего, возникнут проблемы с корешком приходного кассового ордера, который, по мнению НБУ, выраженному в его письмах от 30.10.2006 г. № 25-113/2453-11507 и от 22.11.2005 г. № 11-113/3961-11591, ЧПЕНы не имеют права использовать, так как согласно Положению о ведении кассовых операций в национальной валюте в Украине****** они кассовой книги не ведут, а требование относительно обязательного оформления операций приходными кассовыми ордерами установлено только для юридических лиц.*******
В связи с этим НБУ считает, что ЧПЕН при оказании услуг должен предоставлять потребителям расчетные документы, форма и содержание которых установлены приказом ГНАУ от 01.12.2000 г. № 614. В частности, это расчетная квитанция, упрощенная расчетная квитанция и т. п. И хотя, с нашей точки зрения, ссылка НБУ на нормы данного приказа ГНАУ не вполне уместна, поскольку ЧПЕНы, как правило, РРО и расчетные книжки не используют******** и этот приказ на них не распространяется, для выписки ЧПЕНом приходного кассового ордера оснований тоже нет.
Можно, конечно, пытаться утверждать, что приходный кассовый ордер у ЧПЕНа выполняет функцию расчетного документа, который при наличии всех реквизитов, предусмотренных Положением о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, тоже может иметь статус первичного расчетного документа. Но, учитывая то обстоятельство, что типовая форма № КО-1 “Приходный кассовый ордер”, утвержденная приказом Минстата от 15.02.96 г. № 51, в качестве одного из обязательных реквизитов предусматривает наименование предприятия (организации), ЧПЕН без нарушения формы заполнить ее не сможет.
Поэтому велика вероятность того, что корешок ЧПЕНского приходного кассового ордера проверяющие не признают документом, подтверждающим факт оплаты услуг по проживанию командированного лица, и откажут предприятию в праве на валовые затраты. Учитывая же факт отсутствия счета от ЧПЕНа, претендовать на валовые затраты в рассмотренной ситуации могут себе позволить лишь смелые плательщики.
Впрочем, компенсировать расходы подотчетному лицу предприятие может за счет собственной прибыли, но и здесь существует опасность того, что налоговики, не признавая корешок приходного кассового ордера подтверждающим документом, включат сумму компенсации в налогооблагаемый доход физлица и обложат ее НДФЛ.
_______________________
* О сельской местности речь шла в заданном вопросе, поэтому налоговики упомянули ее и в ответе.
** То есть до вступления в силу изменений, внесенных в Инструкцию приказом Минфина от 05.07.2007 г. № 791.
*** На что Минфин достаточно жлобливо обращал внимание, в частности, в своем письме от 19.12.2005 г. № 31-18030-07-13/27437.
**** Тем более что Закон О Прибыли нигде минфиновскую Инструкцию не упоминает.
***** Впрочем, если не буквоедствовать, то письменного договора было бы достаточно, то есть он в данной ситуации: пожалуй, смог бы заменить счет.
****** Утверждено постановлением Правления НВУ от 15.12.2004 г. № 637.
******* Аналогичное мнение высказал и Госкомпредпринимательства в письме от 16.03.2005 г. № 1679.
******** Если они не осуществляют продажу подакцизных товаров.
“Бухгалтер” № 43, ноябрь (III) 2007 г.
Подписной индекс 74201