Относительно удерживания НДФЛ с доходов ЧПЕНа,
оказавшего командированному работнику услуги
по проживанию в квартире
ВОПРОС: В Свидетельстве об уплате единого налога в качестве вида деятельности ЧПЕНа указаны операции с недвижимостью, включая ее аренду. Нужно ли удерживать НДФЛ с доходов такого ЧПЕНа, оказавшего командированному работнику услуги по проживанию в квартире в течение нескольких дней?
ОТВЕТ: Сразу отметим, что под “услугами по проживанию” подразумеваются, конечно, услуги, связанные именно с предоставлением жилья...
Так вот, ответ на этот вопрос зависит от вида договора, заключаемого между владельцем помещения и командированным лицом.
Как известно, налоговики требуют удержания НДФЛ с тех видов деятельности, которые не подпадают под указанные в Свидетельстве об уплате единого налога* ЧПЕНа. Поэтому остается выяснить, подпадает ли фактически осуществляемая в данном случае деятельность ЧПЕНа под виды деятельности, указанные в его Свидетельстве.
Первое, что приходит в голову, - это выяснить, чем отличаются гостиничные услуги от найма жилья, поскольку услуги, предоставленные ЧПЕНом в рассматриваемом случае, очень похожи на гостиничные.
В отношении гостиничных услуг все достаточно проста.
Как отмечают ученые-юристы**, в соответствии со ст. 812 ГК предметом договора найма жилья может быть только помещение, пригодное для постоянного проживания. Гостиничные помещения к таковым не относятся. В соответствии с Государственным классификатором зданий и сооружений ДК 018-2000, утвержденным приказом Госстандарта от 17.08.2000 г. № 507, гостиницы, мотели, кемпинги, пансионаты, санатории, дома отдыха и туристические базы относятся к нежилым помещениям.
В рассматриваемом же случае работнику для проживания было предоставлено как раз жилое помещение.
Обратимся теперь к Национальному классификатору “Классификация видов экономической деятельности” ДК 009:2005, утвержденному приказом Госпотребстандарта от 26.12.2005 г. № 375 (далее - КВЭД). В соответствии с КВЭД операции с недвижимым имуществом, аренда попадают в секцию “К” - “Операции с недвижимым имуществом, аренда, инжиниринг и предоставление услуг предпринимателям”, содержащую такой вид деятельности, как сдача в аренду собственного недвижимого имущества (код 70.20), а предоставление услуг по проживанию лиц, в частности, в квартирах включается в секцию “Н” - “Деятельность гостиниц и ресторанов”.
В КВЭД деление между указанными секциями происходит по сути по иному признаку, нежели жилье/не жилье. Так, в группе 70.2 (секция “К”) упомянута сдача в аренду собственной жилой и нежилой недвижимости, а в группе 55.2 (секция “Н”) речь идет о предоставлении мест для временного проживания, в частности, в туристических лагерях (нежилые помещения) и квартирах (жилые помещения).
Признаком же разделения, судя по всему, является срок проживания в соответствующем помещении. Так, в описании группы 55.2 говорится о том, что данная группа не включает “аренду жилья для долгосрочного проживания (см. 70.20)”. В то же время отмечается;
“Эта группа включает:
- предоставление мест другими средствами размещения для временного, преимущественно краткосрочного, проживания: в туристических лагерях, летних домиках, квартирах, сдаваемых во время отпускного периода, на площадках для кемпингов и в зданиях на территории кемпингов, в семейных пансионах, крестьянских усадьбах, молодежных и горных турбазах и т. п.”.
Как видим, разделение, очевидно, производится на основе краткосрочности/долгосрочности проживания.
В этом плане интересные выводы можно сделать также из Порядка предоставления услуг по временному размещению (проживанию), утвержденному Постановлением КМУ от 15.03.2006 г. № 297 (далее - Порядок).
Во-первых, в этом Порядке в качестве индивидуальных объектов, предназначенных для предоставления услуг по временному размещению (проживанию), упоминается жилье, и это выступает доказательством того факта, что жилье не только можно предоставлять в наем, но и оказывать с его помощью услуги по проживанию***.
Во-вторых, в Порядке отмечается, что к услугам по временному размещению (проживанию) не относится, в частности, размещение лиц, с которыми заключается договор о найме жилья на срок, превышающий один месяц (для курортов срок определяется местными органами исполнительной власти). Из этого можно заключить, что наем жилья на срок не более одного месяца тоже вписывается в понятие предоставления услуг по временному размещению (проживанию).
Таким образом, если “скрестить” данный Порядок и КВЭД, то можно сделать вывод о том, что в класс 70.20 КВЭД попадают лишь те договоры найма жилья, которые заключаются на срок более одного месяца.
Кстати, интересен случай, когда договор найма жилья заключен на срок менее трех месяцев. Статья 822 ГК гласит:
“Не позднее чем за три месяца до истечения срока договора найма жилья наймодатель может предложить нанимателю заключить договор не таких же или других условиях либо предупредить нанимателя об отказе от заключения договора на новый срок. Если наймодатель не предупредил нанимателя, а наниматель не освободил помещение, договор считается заключенным на таких же условиях и не такой же срок”.
Таким образом, если договор заключен на срок менее трех месяцев, то может сложиться парадоксальная ситуация. Наймодатель не может предупредить нанимателя о своем отказе от заключения договора на новый срок, поскольку такое предупреждение нужно делать за три месяца до истечения срока договора. Поэтому, чтобы договор считался заключенным на тех же условиях и на такой же срок, нанимателю достаточно просто не освобождать помещение по истечении срока действия договора.
В результате создается ситуация, когда наниматель может до бесконечности обновлять договор найма жилья на первоначальных условиях, если только наймодатель не воспользуется ст. 6 ГК и не укажет в договоре более краткий срок для предупреждения нанимателя.
В принципе, все это не означает, что нельзя заключить договор найма жилья на срок мете трех месяцев, однако наводит на размышления о том, что для небольшого срока найма жилья положения ГК не очень-то приспособлены.
Исходя из вышесказанного полагаем, что независимо от того, как называется договор, по которому ЧПЕН предоставляет командированному работнику помещение для проживания (договор предоставления услуг по проживанию или договор найма квартиры), по КВЭД деятельность такого ЧПЕНа, пожалуй, попадает в группу 55.2, а не и группу 70.2.
Хотя, конечно, КВЭД выписан далеко не самым лучшим образом, да и “скрещивание” его с упомянутым Порядком - акт творческий. Поэтому при желании можно “залечь” за форму договора. Написано в договоре “Наем (аренда) жилья” - значит, это группа 70.2, написано “Услуги по проживанию” - значит, это группа 55.2, лишь бы только в договоре не было написано “Услуги по проживанию” при наличии в Свидетельстве об уплате ЕН кода группы 70.2 или наоборот - “Наем (аренда) жилья” при наличии в Свидетельстве кода группы 55.2.**** Правда, удастся ли отвести глаза проверяющих от оговорки к группе 55,2 относительно долгосрочной аренды - прогнозировать не беремся.
Если не удастся, то налоговики могут сказать, что в случаях, когда предприятие получило услуги по краткосрочному размещению работников, а в Свидетельстве об уплате ЕН был указан вид деятельности “Операции с недвижимостью, аренда”, предприятие обязано с доходов ЧПЕНа удержать НДФЛ. А поскольку услуги получают командированные лица, которые удержание и уплату НДФЛ самостоятельно не осуществляют, уплачивать налог придется, по всей видимости, предприятию - после возвращения лица из командировки.
Однако здесь можно и побороться, причем аргументов, в общем-то, достаточно.
Во-первых, можно делать упор на то, что в компетенцию предприятия не входит проверка правильности или неправильности уплаты налогов частными предпринимателями. То есть предприятие не может в данном случае подменять функцию органов налоговой службы. Следовательно, оно не обязано отслеживать, по тем ли видам деятельности ЧПЕН уплачивает единый налог, по которым оказывает услуги.
Во-вторых, плательщики могут настаивать на том, что услуги по проживанию предоставлялись не предприятию, а командированному лицу, которое не является налоговым агентом, а предприятие просто выплатило командированному компенсацию понесенных расходов и во взаимоотношения с ЧПЕНом не вступало.
В-третьих, можно воспользоваться определением Вадсуда от 21.06.2007 г. по делу № А37/80. Напомним: в похожей ситуации ЧПЕН отбился от налоговиков по поводу уплаты НДФЛ на том основании, что он уплачивал единый налог по большей ставке, нежели ставка, предусмотренная для тех видов деятельности, которыми он попутно занимался.
Таким образом, если ставки для аренды недвижимости больше, чем для предоставления услуг по временному проживанию лиц, то можно утверждать, что НДФЛ в данной ситуации ЧПЕНу не грозит.
В-четвертых, если в решении местной рады об установлении ставок единого налога не говорится о том, что за основу был взят КВЭД, то можно утверждать, что ориентироваться нужно не на КВЭД, а на налоговое понимание термина “аренда жилья”, то есть на п/п. 1.18.5 Закона О Прибыли, в котором сказано:
“Аренда жилых помещений - хозяйственная операция, предусматривающая предоставление жилого дома или квартиры ее собственником в пользование другому физическому или юридическому лицу на определенный срок, для целевого использования и за арендную плату”.
При этом можно говорить о том, что квартира предоставляется в пользование как в случае найма (аренды), так и в случае предоставления услуг по временному проживанию.
В-пятых, можно доказывать, что в любом случае предприниматель обязан платить НДФЛ сам за себя, даже если он является ЧПЕНом. Хотя налоговики в этом вопросе, как всегда, занимают фискальную позицию (см. извлечение из вышеупомянутого письма ГНАУ от 23.09.2004 г. № 477/4/15-1210).
В-шестых, смелый плательщик может заявить, что предприятие не обязано обзаводиться копией Свидетельства об уплате единого налога предпринимателя, поскольку законодательство этого не требует. А нет Свидетельства - нет и вопросов о том, соответствует ли деятельность ЧПЕНа тому, что указано в его Свидетельстве.
А вообще ЧПЕНу лучше указать в Свидетельстве оба вида деятельности: наем (аренду) и предоставление услуг по проживанию - тогда НДФЛ не страшен при любом раскладе.
_________________________
* См. по этому поводу, например, извлечение из письма ГНАУ от 23.09.2004 г. № 477/4/15-1210 и ее письмо от 12.09.2006 г. № 4830/А/17-0715, № 16983/7/17-0717.
А о том, что требование это Вадсудом, к примеру, не поддерживается, - см. далее по тексту. Порядок выдачи Свидетельства и его форму, утвержденные Приказом ГНАУ от 29.10.99 г. № 599.
** См.: Науково-практичний коментар до цивільного законодавства України (В 4-х т.) / А. Г. Ярема, В. Я. Карабань, В. В. Кривенко, В. Г. Ротань. - Т. 3.- К.: А.С.К.; Севастополь: Ін-т юрид. досліджень, 2005.- С. 252.
*** По крайней мере, в экономическом понимании этого термина.
**** Да и то - всегда можно постараться через суд доказать, что название договора не соответствует его существу.
“Бухгалтер” № 45, декабрь (I) 2007 г.
Подписной индекс 74201