КОНСУЛЬТИРУЕТ ГНА УКРАИНЫ
Некоторые вопросы уплаты акцизного сбора
ВОПРОС: 1. Когда возникает налоговое обязательство по акцизному сбору у предприятия - производителя подакцизной продукции в случае отгрузки им продукции комиссионеру для ее реализации по договору комиссии?
2. Зависит ли порядок налогообложения акцизным сбором виноматериалов, которые выработаны на предприятиях первичного виноделия и реализуются предприятиям-посредникам, от установленных кодов УКТ ВЭД на такую продукцию?
3. Как определить срок уплаты и сумму налогового обязательства по акцизному сбору в случае частичного погашения налогового векселя?
4. Какой порядок погашения налогового векселя в случае, когда предприятие первичного виноделия получило не весь объем спирта, на который была рассчитана сумма акцизного сбора в выданном налоговом векселе?
5. Какой размер ставки акцизного сбора должен быть указан в справке о целевом использовании спирта этилового производителем лекарственных средств, если с начала года размер ставки был изменен?
6. Предприятие осуществляет сборку транспортных средств с использованием капитально отремонтированных комплектующих частей. Является ли такое предприятие плательщиком акцизного сбора?
ОТВЕТ: 1. Нормой ст. 4 Декрета КМ Украины “Об акцизном сборе” от 26.12.92 г. № 18-92 с изменениями и дополнениями (далее - Декрет) установлено, что датой возникновения налоговых обязательств по продаже подакцизных товаров (продукции) считается дата, которая приходится на налоговый период, на протяжении которого происходит любое из событий, которое наступило ранее:
- или дата зачисления средств от покупателя (заказчика) на банковский счет плательщика акцизного сбора как оплата товаров (продукции), которые продаются, а в случае продажи товаров (продукции) за наличные средства - дата их оприходывания в кассе плательщика акцизного сбора, при отсутствии таковой - дата инкассации наличных средств в банковском учреждении, которое обслуживает плательщика акцизного сбора;
- или дата отгрузки (передачи) товаров (продукции).
То есть этой нормой установлено, что налоговое обязательство по продаже подакцизных товаров (продукции) наступает либо в случае поступления средств (предоплаты, аванса), либо в случае отгрузки (передачи) товаров (продукции) независимо от передачи права собственности на подакцизные товары (продукцию).
Прежде всего это обусловлено тем, что в отличие от других налогов плательщиками акцизного сбора являются субъекты предпринимательской деятельности - производители подакцизных товаров (продукции) и обязательства по уплате акцизного сбора не передается субъекту хозяйствования, который получает подакцизную продукцию, независимо от того, покупатель это или комиссионер.
Таким образом, датой возникновения налоговых обязательств по акцизному сбору у предприятия - производителя подакцизных товаров (продукции) считается дата зачисление средств или дата отгрузки (передачи) продукции, которая не зависит от видов заключенных договоров и условий, по которым осуществляется продажа непосредственно покупателю или через комиссионера.
2. Согласно ст. 2 Закона Украины “О ставках акцизного сбора на спирт этиловый и алкогольные напитки” от 07.05.96 г. № 178/96-ВР с изменениями и дополнениями на произведенные в Украине из отечественного сырья виноматериалы (код согласно УКТ ВЭД 2204 30), которые реализуются посредническим организациям и населению, и виноматериалы, выработанные на предприятиях первичного виноделия для субъектов предпринимательской деятельности, которые не являются производителями винодельного сырья (винограда), кроме предприятий вторичного виноделия, которые используют эти виноматериалы для производства готовой продукции, установлена ставка акцизного сбора в размере 1,0 грн. за 1 л.
Учитывая эту норму, начисление акцизного сбора производителями виноматериалов не зависит от установленного кода УКТ ВЭД, а определяется в зависимости от направлений реализации. То есть акцизный сбор на виноматериалы, выработанные на предприятиях первичного виноделия, которые реализуются субъектам предпринимательской деятельности, не являющимися производителями винодельного сырья, посредническим организациям, населению, исчисляется по ставке 1,0 грн. за 1 л.
В соответствии с пп. “в” п. 2 ст. 3 Закона Украины “Об акцизном сборе на алкогольные напитки и табачные изделия” от 15.09.95 г. № 329/95-ВР (с изменениями и дополнениями) не подлежат налогообложению акцизным сбором стоимость и объемы импортированного или обороты с реализации (передачи) украинского сырья, которое ввозится или используется для производства подакцизных товаров.
Следовательно, виноматериалы, выработанные на предприятиях первичного виноделия, которые реализуются предприятиям вторичного виноделия как сырье для производства готовой продукции, не облагаются акцизным сбором и отпускаются при условии оформления справки по форме, установленной в приложении 5 к Положению № 111 (Приказ ГНА Украины “Об утверждении Положения о порядке начисления, сроки уплаты и предоставления расчета акцизного сбора и изменений к приказам ГНА Украины” от 19.03.2001 г. № 111, который зарегистрирован в Минюсте Украины 02.04.2001 г. № 295/5486, с изменениями и дополнениями).
3. В соответствии с абзацем первым п. 20 ст. 7 Закона Украины “Об акцизном сборе на алкогольные напитки и табачные изделия” от 15.09.95 г. № 329/95-ВР с изменениями и дополнениями (далее - Закон № 329) до получения субъектом предпринимательской деятельности с акцизного склада спирта этилового неденатурированного, предназначенного для переработки на другую подакцизную продукцию (за исключением виноматериалов), такой плательщик акцизного сбора обязан предоставить органу ГНС Украины по своему местонахождению налоговый вексель, авалированный банком (налоговую расписку), который является обеспечением выполнения обязательства этого плательщика в срок до 90 календарных дней начиная от дня выдачи векселя (налоговой расписки) оплатить сумму акцизного сбора, рассчитанную по ставкам для этой продукции.
В то же время нормой п. 3 ст. 7 Закона № 329 установлено, что одним из условий продажи марок акцизного сбора украинским производителям алкогольных напитков является уплата суммы акцизного сбора, рассчитанной по ставкам на готовую продукцию, а количество марок рассчитывается исходя из суммы оплаченного акцизного сбора.
Поэтому производители алкогольных напитков, которые получают спирт этиловый по налоговым векселям, погашают сумму налогового обязательства, указанную в векселе, частями при приобретении марок акцизного сбора ранее предельно определенного 90-дневного срока.
Учитывая вышеупомянутое, срок уплаты налогового обязательства по векселю наступает на день перечисления средств при покупке акцизных марок. Сумму акцизного сбора, оплаченную деньгами при покупке акцизных марок, плательщик имеет право включить в налоговое обязательство расчета акцизного сбора за тот налоговый период, в котором была осуществлена такая уплата акцизного сбора.
4. В соответствии с Порядком выпуска, обращения и погашения налоговых векселей, авалированных банком (налоговых расписок), которые выдаются до получения с акцизного склада спирта этилового, который используется для изготовления отдельных видов продукции, утвержденным Постановлением КМ Украины от 23.08.2005 г. № 796 с изменениями и дополнениями (далее - Порядок № 796) одним из оснований для погашения органом ГНС налогового векселя является справка векселедателя о целевом использовании спирта этилового по форме, утвержденной Приказом ГНА Украины “Об утверждении форм справок относительно целевого использования спирта этилового и журнала учета погашения налоговых векселей” от 20.10.2005 г. № 462 (зарегистрирован в Минюсте Украины 02.11.2005 г. № 1326/11606, с изменениями и дополнениями).
В случае неполучения предприятиями первичного виноделия всего объема спирта, на который была рассчитана сумма акцизного сбора и выдан налоговый вексель, с целью погашения налогового векселя руководством предприятия вместе со справкой векселедателя о целевом использовании спирта этилового предоставляется письменное объяснение относительно причин неполучения рассчитанного объема спирта.
На основании вышеупомянутого объяснения и предоставленных к нему подтверждающих документов в соответствии с нормами ст. 11 Закона Украины “О государственной налоговой службе в Украине” от 04.12.90 г. № 509-ХII (с изменениями и дополнениями) составляется акт (справка) документальной невыездной проверки, который подписывается должностным лицом органа ГНС и должностными лицами субъекта хозяйствования (руководителем, главным бухгалтером).
Следовательно, погашение налогового векселя в таком случае осуществляется на основании справки векселедателя о целевом использовании спирта этилового и акта документальной невыездной проверки.
5. Перечень видов подакцизной спиртосодержащей продукции и размер ставок акцизного сбора на них установлены Законом Украины “О ставках акцизного сбора на спирт этиловый и алкогольные напитки” от 07.05.96 г. № 178/96-ВР с изменениями и дополнениями (далее - Закон № 178). В частности, на спирт этиловый до 01.01.2007 г. действовала ставка акцизного сбора в размере 17 грн. за 1 л 100-процентного спирта, с 01.01.2007 г. ее размер повышен до 18 грн. за 1 л 100-процентного спирта, а с 01.07.2007 г. составляет 19 грн. за 1 л 100-процентного спирта.
В соответствии с Постановлением КМ Украины “О порядке использования в 2007 г. средств государственного бюджета, которые выделяются производителям лекарственных средств для компенсации дополнительных расходов, связанных с изменением ставки акцизного сбора на спирт этиловый” от 20.04.2007 г. № 642 средства, предусмотренные в государственном бюджете Министерству охраны здоровья Украины по программе “Компенсация производителям дополнительных расходов, связанных с повышением с 1 января 2004 г. ставки акцизного сбора на спирт этиловый, который используется для изготовления лекарственных средств”, используются в 2007 г. согласно Порядку использования в 2006 г. средств государственного бюджета, которые выделяются производителям лекарственных средств для компенсации дополнительных расходов, связанных с изменением ставки акцизного сбора на спирт этиловый, утвержденному Постановлением КМ Украины от 13.03.2006 г. № 275 “Вопросы использования в 2006 г. средств государственного бюджета, которые выделяются производителям лекарственных средств для компенсации дополнительных расходов, связанных с изменением ставки акцизного сбора на спирт этиловый” (далее - Порядок).
Дополнительные расходы - сумма акцизного сбора, которая подлежит уплате производителем лекарственных средств производителю спирта этилового за спирт, полученный от его производителя и использованный для производства лекарственных средств, исчисленная по ставке, определенной ст. 1 Закона № 178 (п. 2 Порядка).
Таким образом, поскольку компенсации подлежат расходы, понесенные производителем лекарственных средств в случае приобретения спирта, то в справке отражается тот размер ставки, который действовал на момент приобретения спирта производителем лекарственных средств у спиртзавода, исходя из которой последний составляет расчет и платит в бюджет налоговое обязательство.
6. Основные принципы налогообложения акцизным сбором установлены Декретом КМ Украины “Об акцизном сборе” от 26.12.92 г. № 18-92 с изменениями и дополнениями (далее - Декрет), в соответствии со ст. 1 которого акцизный сбор - это непрямой налог на отдельные товары (продукцию), определенные законом как подакцизные, который включается в цену этих товаров (продукции).
Плательщиками акцизного сбора являются, в частности, субъекты предпринимательской деятельности, а также их филиала, отделения (другие обособленные подразделения) - производители подакцизных товаров на таможенной территории Украины, в том числе из давальческого сырья, по товарам (продукции), на которые установлены ставки акцизного сбора в твердых суммах (п. “а” ст. 2 Декрета).
Законом Украины “О ставках акцизного сбора на некоторые транспортные средства и кузова к ним” от 24.05.96 г. № 216/96-ВР с изменениями и дополнениями (далее - Закон № 216) в соответствии с кодами УКТ ВЭД определен перечень подакцизных транспортных средств и ставки акцизного сбора на них.
Классификатором видов экономической деятельности, утвержденным Приказом Госкомстата Украины от 26.12.2005 г. № 375 “Классификация видов экономической деятельности ГК 009:2005” (с изменениями и дополнениями), предусмотрены, в частности, такие виды деятельности, как производство автомобилей (КВЭД 34.10.0) (а именно производство автомобилей, производство автомобильных двигателей, производство автомобильных шасси, оборудованных двигателем, сборка автомобилей из отдельных составных модулей), а также техническое обслуживание и ремонт автомобилей (КВЭД 50.20.0). При этом такой вид деятельности, как предоставление услуг по сборке легковых автомобилей с использованием капитально отремонтированных комплектующих частей, классификатором не предусмотрен.
Пунктом 1 ст. 1 Закона Украины “О развитии автомобильной промышленности Украины” от 18.03.2004 г. № 1624-IV (с изменениями и дополнениями) определено, что автомобиль - наземное транспортное средство, которое классифицируется согласно Украинской классификацией товаров внешнеэкономической деятельности по товарным позициям 8702, 8703, 8704.
Следовательно, транспортные средства (автомобили), собранные с использованием капитально отремонтированных комплектующих частей, подлежат налогообложению акцизным сбором в соответствии с Декретом и по ставкам акцизного сбора, определенным согласно кодам УКТ ВЭД Закона № 216.
“Бухгалтерия. Налоги. Бизнес.” № 30, 3 августа – 9 августа 2007