Оподаткування інвестиційного прибутку
фізичних осіб
Отримання прибутку є ознакою підприємницької діяльності, для здійснення якої необхідна державна реєстрація особи як суб'єкта господарювання, згідно зі ст. 3 ЦК України. Однак отримання інвестиційного прибутку можливе і платниками податку з доходів фізичних осіб (платників податку), а саме:
- фізичних осіб - громадян України, осіб без громадянства або громадян іноземної держави;
- самозайнятих осіб - осіб, які здійснюють незалежну професійну діяльність. До цієї категорії платників податку відносяться приватні нотаріуси, адвокати.
Закон про податок з доходів фізосіб вводить свою термінологію для цілей оподаткування доходів фізичних осіб від операцій з цінними паперами, що має неоднозначне тлумачення. У зв'язку з цим звернімо увагу на поняття вищезазначеного Закону, які відрізняються від термінології законодавчих актів, що регулюють ринок цінних паперів:
- “інвестиційний актив” - пакет цінних паперів або корпоративні права, виражені в інших, ніж цінні папери, формах, випущені одним емітентом, а також банківські метали, придбані у банку, незалежно від місця їх подальшого продажу;
- “пакет цінних паперів” - окремий цінний папір або сукупність ідентичних цінних паперів;
- “ідентичний цінний папір” - цінні папери, випущені одним емітентом за тотожними умовами емісії, виплати доходу, викупу або погашення.
Закон про податок з доходів фізосіб установив два варіанти оподаткування доходів від операцій з інвестиційними активами.
Перший варіант. Платник податку самостійно веде облік фінансових результатів за операціями з інвестиційними активами, а також визначає інвестиційний прибуток і вносить податок з доходів фізичних осіб до бюджету.
Другий варіант. Платник податку, який здійснює операції з інвестиційними активами з використанням послуг професійного торговця цінними паперами, укладає договір з таким торговцем про виконання ним функцій податкового агента (регулюється Порядком № 518).
Однак не кожний платник податку може скористатися послугами торговця цінними паперами для виконання ним функцій податкового агента, а може лише той, хто придбаває/продає цінні папери у торговця цінними паперами або укладає договори з його участю. Відповідно не зможуть скористатися послугами торговця цінними паперами особи, які придбавають цінні папери у емітента, особи, з якими розраховуються векселями, що здійснюють операції, які не відносяться до торгівлі цінними паперами як виду професійної діяльності згідно з Рішенням № 321. Отже, таким платникам податку необхідно мати уявлення про те, як самостійно вести облік фінансових результатів за операціями з інвестиційними активами, у які строки й у якому розмірі перераховувати податок з доходів фізичних осіб.
Як вести облік фінансових результатів за
операціями з інвестиційними активами
Інвестиційний прибуток розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу, та його вартістю, що обчислюється виходячи із суми витрат, понесених у зв'язку з придбанням такого активу, з урахуванням деяких особливостей.
Доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу, вважатиметься сума:
- обміну інвестиційного активу на інший інвестиційний актив;
- зворотного викупу корпоративного права, що належало платнику податку, його емітентом;
- повернутих платнику податку коштів або майна (майнових прав), раніше внесених ним до статутного фонду емітента корпоративних прав, внаслідок виходу такого платника податку з числа засновників (учасників) такого емітента або ліквідації такого емітента.
До загального річного оподатковуваного доходу не будуть відноситися:
а) доходи, отримані платником податку протягом року після продажу інвестиційних активів, якщо сума таких доходів не перевищує суми податкової соціальної пільги (у 2007 р. - 740 грн, у 2008 р. - 890 грн);
б) доходи, отримані платником податку від розміщення ним коштів у цінних паперах, емітованих Міністерством фінансів України, виграші у державну лотерею;
в) суми доходів, отриманих платником податку внаслідок відчуження акцій (інших корпоративних прав), отриманих ним у власність у процесі приватизації в обмін на приватизаційні компенсаційні сертифікати, безпосередньо отримані ним як компенсація суми його внеску до установ Ощадного банку СРСР або до установ державного страхування СРСР, або в обмін на приватизаційні сертифікати, отримані ним згідно із законом, а також суми доходів, отриманих таким платником податку внаслідок відчуження земельних ділянок сільськогосподарського призначення, земельних часток (паїв), майнових паїв, безпосередньо отриманих ним у власність у процесі приватизації згідно з нормами земельного законодавства;
г) доходи, отримані від продажу (погашення) платником податку цінних паперів у вигляді ощадних (депозитних) сертифікатів, іпотечних сертифікатів участі, іпотечних сертифікатів з фіксованим доходом.
Порядок визначення витрат, понесених
платником податку у зв'язку з придбанням
інвестиційного активу
Придбанням інвестиційного активу вважаються також операції з внесення платником податку коштів або майна до статутного фонду юридичної особи - резидента в обмін на емітовані ним корпоративні права.
Інвестиційний актив, подарований платнику податку або успадкований ним, вважається придбаним за нульовою вартістю.
Якщо протягом 30 календарних днів до дня продажу пакета цінних паперів (корпоративних прав), а також протягом 30 календарних днів, наступних за днем такого продажу, платник податку придбаває пакет ідентичних цінних паперів (корпоративних прав), то вартість придбаного пакета для цілей оподаткування визначається за ціною його придбання, але не нижчою за ціну проданого пакета.
Якщо платник податку, який продає інвестиційний актив протягом звітного податкового року, внаслідок чого виникає інвестиційний збиток, придбає такий інвестиційний актив або ідентичний йому пакет у наступному податковому році, то для цілей оподаткування вартість такого придбаного пакета визначається на рівні ціни проданого пакета, відповідно збільшеній або зменшеній на різницю між цінами придбання цих двох пакетів.
За результатами співвідношення доходів і витрат може бути отримана позитивна різниця (інвестиційний прибуток) або від'ємне значення (інвестиційний збиток).
Інвестиційний збиток розраховується по кожному інвестиційному активу і виникає не лише при перевищенні розміру витрат над доходами, але й в таких випадках:
- якщо протягом 30 календарних днів до дня продажу пакета цінних паперів (корпоративних прав), а також 30 календарних днів, наступних за днем такого продажу, платник податку придбаває пакет ідентичних цінних паперів (корпоративних прав), то інвестиційний збиток, який виник внаслідок такого продажу, не враховується при визначенні загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами;
- якщо платник податку протягом звітного року продає інвестиційний актив за договором, що обумовлює право на його зворотний викуп у наступному році, або придбаває опціон на такий викуп, то збиток, який виникає внаслідок продажу, не враховується при визначенні загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами;
- якщо платник податку продає пакет цінних паперів (корпоративні права) пов'язаним з ним особам, то інвестиційний збиток, який виник внаслідок такого продажу, не враховується при визначенні загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами;
- якщо платник податку дарує інвестиційний актив або передає його у спадщину, то інвестиційний збиток, який виникає внаслідок такого дарування або надання у спадщину, не враховується при визначенні загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами.
Таким чином, платник податку повинен:
1) самостійно, окремо від інших доходів і витрат, вести облік фінансових результатів операцій з інвестиційними активами. Причому форми спеціальної книги обліку доходів і витрат за такими операціями немає, у зв'язку з чим можна скористатися Книгою обліку доходів і витрат для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу, затвердженою Наказом № 490;
2) щомісяця обчислювати розмір нвестиційного прибутку. Але позитивний фінансовий результат від операцій з інвестиційними активами як складова загального річного оподатковуваного доходу виникає лише за рік;
3) включати до загального річного оподатковуваного доходу виключно позитивний загальний фінансовий результат від операцій з інвестиційними активами, а від'ємне значення переносити на зменшення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами наступних років;
4) за результатами звітного року до 1 квітня поточного року обов'язково подати до податкового органу за місцем проживання (реєстрації) річну Декларацію про майновий стан і доходи (далі - Декларація) згідно зі ст. 67 Конституції України, п. 18.1 Закону про податок з доходів фізосіб. Це обумовлено тим, що доходи, отримані при проведенні операцій з інвестиційними активами, не підлягають оподаткуванню при їх нарахуванні або виплаті, а декларуються і сплачуються за результатами року;
5) сплатити до бюджету податок на доходи фізичних осіб у розмірі 15 % загального фінансового результату від операцій з інвестиційними активами.
Фінансовий результат від операцій з інвестиційними активами відображається у підрозділі 1.2 Декларації та рядку 24 розділу III додатка 2 до Декларації.
Залишається побажати платникам податку вчасно подати річну декларацію за 2007 рік до 1 квітня 2008 року і не допускати помилок при обчисленні податку. У зв'язку з тим, що дотепер не затверджена нова форма Декларації, Мінфін вважає за можливе надання бланка діючої форми Декларації, про що було зазначено в Листі № 31-20040-04-18/27150. Разом з Декларацією подаються два додатки, розроблені ДПАУ. Останні їх редакції наведені в Листі № 1025.
Список використаних документів
ГК України - Господарський кодекс України
Закон про податок з доходів фізосіб - Закон України від 22.05.2003 р. № 889-IV “Про податок з доходів фізичних осіб”
Порядок № 518 - Порядок застосування підпункту 9.6.9 пункту 9.6 статті 9 Закону України “Про податок з доходів фізичних осіб”, затверджений наказом ДПАУ від 29.10.2003 р. № 518
Рішення № 321 - Рішення ДКЦП та ФР від 29.10.2002 р. № 321 “Про визначення операцій, що не відносяться до торгівлі цінними паперами як виду професійної діяльності”
Наказ № 490 - Наказ ДПАУ від 16.10.2003 р. № 490 “Про затвердження форми обліку доходів і витрат платника податку на доходи фізичних осіб та Порядку ведення обліку доходів і витрат для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу”
Лист № 31-20040-04-18/27150-Лист Мінфіну України від 12.12.2007 р. № 31-20040-04-18/27150 “Щодо декларування доходів фізичними особами у 2008 році”
Лист № 1025- Лист ДПАУ від 22.01.2008 р. № 1025/7/17/-0217 “Про стан організації роботи з адміністрування податку з доходів фізичних осіб у 2007 році та напрямки роботи у 2008 році”
“Консультант бухгалтера” № 10 (446) 10 березня 2008 року
Передплатні індекси: 21946 (українською мовою), 22789 (російською мовою)