Что не должно грозить ЧПЕНу за неуплату единого налога
или непредставление квартального отчета

Чем устрашить ЧПЕНов на случай несвоевременной уплаты ими единого налога или непредставления квартального отчета, а заодно и чем пополнить бюджет, налоговики ищут давно. И, решив не утруждать себя долгими поисками, по привычке они пошли по пути наименьшего сопротивления, проложив его в этот раз через Закон от 21.12.2000 г. N 2181-III “О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами” (далее - Закон N2181). Позицию налоговиков можно было бы выразить одной короткой фразой:

“Предприниматели должны платить налоги и штрафы за их неуплату”.

Чтобы облечь такую свою позицию в легальную и более благозвучную форму, налоговики попросту цитируют Конституцию Украины:

“<...> каждый обязан неукоснительно соблюдать законы Украины и уплачивать налоги и сборы в порядке и размерах, установленных законом”,-

а также статью 9 Закона “О системе налогообложения”:

“1. Плательщики налогов и сборов (обязательных платежей) обязаны: <...>

2) представлять в государственные налоговые органы и другие государственные органы в соответствии с законами декларации, бухгалтерскую отчетность и другие документы и сведения, связанные с исчислением и уплатой налогов и сборов (обязательных платежей);

3) уплачивать надлежащие суммы налогов и сборов (обязательных платежей) в установленные законами сроки <...>”*.

Было бы лучше, правда, если бы они при этом помнили также о ст. 19 Основного Закона:

“Органы государственной власти и органы местного самоуправления, их должностные лица обязаны действовать только на основании, в пределах полномочий и способом, которые предусмотрены Конституцией и законами Украины”.

О предусмотренных законами Украины способах действия налоговиков в случае неуплаты ЧПЕНом единого налога или непредставления им квартального отчета мы и поговорим. Точнее, о том, какие способы действия законами не предусмотрены, но активно используются налоговиками.

На практике налоговики на местах продолжают руководствоваться письмом ГНАУ от 24.10.2003 г. N 16658/7/24-1117**, в котором она указала, что:

“<...> сумма единого налога считается согласованной, а плательщик налога обязан уплатить сумму налогового обязательства в сроки не позднее 20 числа месяца, следующего за тем, в котором осуществлялась предыдущая уплата единого налога (статья 5 [единоналожного] Указа). <...>

В случае если плательщик налога не уплачивает согласованную сумму налогового обязательства в установленные сроки, налоговый орган направляет такому плательщику налога налоговые требования, которые формируются по согласованным суммам налоговых обязательств, не уплаченным плательщиком налогов, в соответствии с Законом”.

О том, что применение Закона N 2181 к ЧПЕНам является повсеместным, свидетельствует и число судебных споров между предпринимателями и местными налоговыми инспекциями. Предмет таких споров - налоговые требования о взыскании сумм единого налога с начисленными на них штрафными санкциями в соответствии с Законом N 2181. В качестве примера можно привести постановления хозсудов Сумской области от 05.11.2007 г. по делу N АС 16/595-07, Днепропетровской области от 06.11.2007 г. по делу N А38/494-07, Закарпатской области от 12.11.2007 г. по делу N 9/192, Киевской области от 09.11.2007 г. по делу N А4/518-07, определение Житомирского апелляционного хозяйственного суда от 08.06.2006 г. по делу N 21/7041 и др.

Во всех приведенных документах аргументы налоговиков одинаковы: у ЧПЕНа есть обязанность уплачивать единый налог не позднее 20 числа каждого месяца; его сумма самостоятельно согласована налогоплательщиком при подаче им заявления о получении Свидетельства об уплате единого налога; при неуплате налога в установленный срок возникает налоговый долг, на который могут быть начислены штрафные санкции и пеня согласно Закону N 2181.

Но посмотрим, действительно ли соответствует не уплаченная до 20 числа включительно сумма единого налога понятию налогового долга.

Закон N 2181 устанавливает, что

“1.3) налоговый долг (недоимка) - налоговое обязательство (с учетом штрафных санкций при их наличии), самостоятельно согласованное плательщиком налогов либо согласованное в административном или судебном порядке, но не уплаченное в установленный срок, а также пеня, начисленная на сумму такого налогового обязательства”.

Под понятие налогового обязательства как обязанности налогоплательщика уплатить в бюджеты и государственные целевые фонды соответствующую сумму средств в порядке и в сроки, определенные Законом N 2181 или другими законами Украины, обязанность уплатить единый налог подпадает. Но чтобы определить данное обязательство как налоговый долг, нужна процедура согласования (п/п. 5.4.1). Среди предусмотренных Законом N 2181 процедур ни одна для указанной цели не подходит***. А все потому, что на ЧПЕНах не лежит обязанность представления налоговой декларации (расчета): ведь и самостоятельное согласование, и согласование контролирующим органом так или иначе завязаны на налоговой декларации.

Напомним, что считается налоговой декларацией в понимании Закона N2181. Он - в п. 1.11 - гласит, что

“налоговая декларация, расчет <...>- [это] документ, представляемый плательщиком налогов в контролирующий орган в сроки, установленные законодательством, на основании которого осуществляется начисление и/или уплата налога, сбора (обязательного платежа)”.

Квартальный отчет, обязанность представления которого возложена на ЧПЕНов, функций документа, на основании которого начисляется единый налог, не выполняет.

Это понимают все, в том числе налоговики.

Что из сказанного вытекает? Позволим себе сделать сразу несколько выводов:

1. Налоговики не могут применять предусмотренный Законом N 2181 порядок взыскания неуплаченных сумм налогов в случае неуплаты единого налога ЧПЕНом. А это означает, что налоговики не могут направлять налоговые требования по единому налогу.

2. (Данный вывод прямо следует из первого.) На сумму долга по единому налогу не могут быть начислены штрафные санкции и пеня. Нельзя применить и предусмотренный п/п. 17.1.1 Закона N 2181 штраф за непредставление квартального отчета, поскольку он не является налоговой декларацией. О неприменимости этого штрафа к ЧПЕНам говорили и сами налоговики (см. извлечение из “Справочника платежей, по которым применяются штрафные санкции...”, доведенного письмом ГНАУ от 30.09.2002 г. N 15006/7/19-3117).

3. Активы ЧПЕНа не должны попадать в налоговый залог, и к ним не должен применяться налоговый арест при возникновении долга по единому налогу.

Согласен с этими выводами и Госкомпредпринимательства, который в своем письме от 30.06.2006 г. N 4735 отметил, что

“<...> для физического лица - плательщика единого налога законодательством не установлена обязанность представления налоговой декларации по единому налогу и согласования налогового обязательства по данному налогу с налоговым органом.

Также законодательством не установлена обязанность налоговому органу ежемесячно определять налоговое обязательство физического лица - плательщика единого налога.

Таким образом, физические лица - плательщики единого налога не представляют декларацию, тем самым налоговое обязательство по единому налогу не согласовывают, поскольку ставка единого налога устанавливается местными органами самоуправления в фиксированном размере (20-200 грн) в зависимости от вида деятельности.

Следовательно, по мнению Госкомпредпринимательства, санкции за неуплату налогового обязательства, предусмотренные Законом N 2181, не могут быть применены к физическим лицам - плательщикам единого налога”.

Впрочем, мы должны заметить, что отстоять свою правоту ЧПЕНу будет достаточно непросто. В судах вопрос о согласовании налогового обязательства по единому налогу решается поразному.

Некоторые из них, например хозяйственный суд Днепропетровской области (в постановлении от 06.11.2007г. по делу N А38/494-07) и Житомирский апелляционный хозсуд (в определении от 08.06.2006 г. по делу N 21/7041), считают, как и налоговики, моментом согласования обязательства по уплате единого налога момент подачи предпринимателем заявления о выдаче Свидетельства об уплате данного налога.

Другие называют моментом согласования момент получения налогового уведомления по единому налогу (см., например, постановление хозсуда АРК от 06.11.2007 г. по делу N 2-24/13267-2077А), хотя опять же непонятно, на каком основании будет направлено такое налоговое уведомление, ведь определение суммы единого налога в компетенцию налоговиков не входит...

Большей же частью суды и вовсе не задумываются о том, а было ли согласование (постановления хозсудов Черниговской области от 06.06.2006 г. по делу N 16/114, Сумской области от 05.11.2007 г. по делу N АС16/595-07, Луганской- области от 05.11.2007 г. по делу N 10/514ад). Полагаем, что так происходит только потому, что сами ЧПЕНы не давали оснований задуматься.

Если же исходить из норм законодательства, то из них должно вытекать, как мы показали выше, все-таки неприменение Закона N 2181 в случае неуплаты единого налога или непредставления квартального отчета. Такой подход, однако, ставит сразу несколько вопросов.

Например: в каком порядке и в какие сроки может быть взыскан долг по единому налогу налоговыми органами? Не выйдет ли так, что ввиду отсутствия момента согласования налогового обязательства по уплате единого налога срока давности в отношении его взыскания вообще не будет, ведь применить ст. 15 Закона N 2181 тут не удастся?

Для ответа на этот вопрос есть смысл обратиться к Хозяйственному кодексу. Согласно ч. 1 ст. 238 XK за нарушение установленных законодательными актами правил осуществления хозяйственной деятельности к субъектам хозяйствования могут быть применены уполномоченными органами государственной власти либо органами местного самоуправления административно-хозяйственные санкции, то есть меры организационно-правового либо имущественного характера, направленные на прекращение правонарушения субъекта хозяйствования и ликвидацию последствий такого нарушения. Одна из мер - взыскание сборов (обязательных платежей). Ей посвящена ст. 242 ХК:

“В случае нарушения субъектом хозяйствования установленных правил учета или отчетности относительно уплаты сборов (обязательных платежей) либо их неуплаты или неполной уплаты сумма, которую надлежит уплатить, взыскивается в соответствующий бюджет. Кроме того, с субъекта хозяйствования в определенных законом случаях может быть взыскан штраф в размере до пятидесяти процентов надлежащей к уплате суммы сбора (обязательного платежа)”.

И даже возможная ссылка на то, что единый налог - не сбор (обязательный платеж), не помешает отнести взыскание долга по его уплате к админхоз-санкциям, поскольку ХК в ст. 239 прямо указывает на то, что приведенный в нем перечень таких санкций не является исчерпывающим.

Так что взыскание долга по единому налогу в терминах ХК является административно-хозяйственной санкцией. А значит, и осуществляться должно по правилам, предусмотренным для применения таких санкций. Таким правилом, в частности, является правило о сроках, закрепленное в ст. 250 ХК:

“Административно-хозяйственные санкции могут быть применены к субъекту хозяйствования в течение шести месяцев со дня выявления нарушения, но не позднее чем через один год со дня нарушения данным субъектом установленных законодательными актами правил осуществления хозяйственной деятельности, кроме случаев, предусмотренных законом”.

Вот и получается, что взыскать долг по единому налогу налоговики могут, подав иск в суд. На это у них есть шесть месяцев со дня выявления неуплаты. Применить же ограничение в один год со дня нарушения не получится, поскольку речь идет о длящемся нарушении.

А вот взыскать за неуплату единого налога штраф (до 50% надлежащей к уплате суммы), упоминание о котором есть в ст. 242 ХК, нельзя - и снова на том простом основании, что указания об этом нет в законе.

Не угрожает ЧПЕНу и штраф, предусмотренный ст. 163-2 Кодекса Украины об административных правонарушениях за неподачу или несвоевременную подачу платежных поручений на перечисление подлежащих уплате налогов и сборов (обязательных платежей), поскольку он предусмотрен для должностных лиц, а ЧПЕНы, как подтвердил Минюст

в письме от 03.11.2006 г. N 22-48-548, таковыми не являются****

Госкомпредпринимательства, предупредив все возможные поползновения контролирующих органов, указал и на то, что за неуплату единого налога к ответственности, предусмотренной ст. 212 Уголовного кодекса, привлечь тоже нельзя. Основание для такого вывода: единый налог не включен Законом “О системе налогообложения” в число налогов и сборов (обязательных платежей), которые собственно систему налогообложения и составляют.

Кстати говоря, этот же аргумент часто используют и для того, чтобы не распространять Закон N 2181 на единоналожников.

Наверняка контролирующим органам хотелось бы подвести непредставление квартального отчета ЧПЕНом под ст. 164-1 КоАП, но заменить слова “непредставление <...> гражданами деклараций о доходах”, являющиеся центральными в данной статье, на “непредставление отчета физического лица - плательщика единого налога”, к счастью, не в их власти.

Так что аргументов - достаточно. Было бы желание их приводить.

__________________

*

** О том, что ГНАУ продолжает придерживаться указанной позиции, свидетельствуют консультации, размещенные на ее официальном сайте

, а также на сайтах областных ГНА

*** И даже если налоговикам придет в голову сказать, что предусмотренный Законом N 2181 способ самостоятельного согласования через налоговую декларацию - не единственно возможный, это не изменит того факта, что сам Закон N 2181 может применяться только к тому налоговому обязательству, которое согласовано по процедурам, установленным этим же Законом.

**** Если у них нет наемных работников.

“Бухгалтер” N 18, май (ІІ) 2008 г.
Подписной индекс 74201

Документи що посилаються на цей