Аванси співають романси...
(Про облік і оподаткування авансових виплат працівникам)
Перед тим як переходити безпосередньо до розгляду питання про облік і оподаткування авансових виплат працівникам, хотілося б звернути вашу увагу на основну відмінність заробітної плати від авансу (авансових виплат) з точки зору обліку та оподаткування. Аванс, як правило, видається (без попереднього нарахування) за місяць, який ще не відпрацьовано (тобто заздалегідь, авансом). При цьому нарахування цих виплат в обліку не провадиться (відображається лише їх виплата). Зарплата ж нараховується і виплачується за фактичними показниками (за відпрацьований час, виконані норми).
Бухгалтерський облік
У бухгалтерському обліку нарахування авансу зазвичай не відображається - фіксується тільки його виплата (у розмірі, що видається працівнику на руки, а “брудна” його частина не враховується). При цьому робиться проводка за Д-том субрахунку 661 “Розрахунки за заробітною платою” та К-том рахунка 301 “Каса в національній валюті” (311 “Поточні розрахунки в національній валюті”). Але, оскільки аванс за своєю суттю є зарплатою за першу половину місяця, відповідні нарахування та утримання обов'язкових платежів необхідно здійснювати виходячи з нарахованої (“брудної”) суми авансу.
Розрахунок авансів (подібний до розрахунку зарплати) не здійснюється, оскільки необхідних для цього даних у період виплати авансу в бухгалтерії просто немає. Однак бажано стежити за тим, щоб аванс видавався у розмірі, який не перевищує розмір оплати праці за відпрацьований у поточному місяці час. Інакше працівник може заборгувати підприємству (наприклад, якщо він відразу ж після отримання авансу звільниться). Крім того, аванс не повинен перевищувати загальної суми зарплати працівника за підсумками роботи за місяць.
Після закінчення місяця працівнику нараховується зарплата, розраховуються всі нарахування та утримання з неї у загальновстановленому порядку. Нарахування зарплати, внесків до Пенсійного фонду та інших фондів соціального страхування відображаються у бухгалтерському і податковому обліку підприємства. Працівникам видається зарплата за вирахуванням авансу та утримань з її (але з урахуванням, що частину утримань вже зроблено). Зазначені обов'язкові платежі сплачуються з урахуванням раніше перерахованих сум.
Податковий облік
При виплаті авансу, як свідчить практика, внески до усіх фондів утримуються і сплачуються. АЛЕ! Вважаємо, що при виплаті авансу внески до Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності (далі - Фонд з тимчасової непрацездатності) та Фонду загальнообов'язкового державного соціального страхування України на випадок безробіття (далі - Фонд на випадок безробіття) сплачувати нетреба. Пояснимо сказане.
Щодо внесків до Фонду з тимчасової непрацездатності такий висновок можна зробити на підставі п.1 ст.23 Закону № 2240, у ньому прямо йдеться про те, що страхові внески сплачуються страхувальниками один раз на місяць у момент отримання зарплати (див. також Лист № 02-24-2212).
Аналогічний висновок і на тій же підставі можна зробити й щодо внесків до Фонду на випадок безробіття (див. п.3 ст.17 Закону № 1533). Інакше кажучи, якщо страхові внески будуть сплачуватися один раз на місяць, робити перерахування при виплаті авансів не потрібно (див. також Лист № 676/020/99-06).
Що ж до податку з доходів фізосіб (далі - ПДФО), внесків до Пенсійного фонду та Фонду соціального страхування від нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань України (далі - Фонд від нещасних випадків), то вони нараховуються (утримуються) і перераховуються до бюджету (відповідних фондів) у загальновста-новленому порядку.
Стосовно ПДФО такий висновок можна зробити виходячи з норм пп. 4.2.1 ст. 4 і пп. 8.1.2 ст. 8 Закону про податок з доходів фізосіб. При цьому при розрахунку податку, який підлягає утриманню із суми авансу, податкову соціальну пільгу краще не застосовувати. Адже в цей момент ще невідомо, яка саме сума доходу буде нарахована працівнику за підсумками роботи за місяць, і чи можна буде застосувати до нього цю пільгу.
Необхідність нарахування і сплати внесків до Пенсійного фонду та до Фонду від нещасного випадку при виплаті авансу обумовлена вимогами ст. 20 Закону № 1058 і п. 4.12 Інструкції № 36 відповідно.
Приклад. У квітні працівникам підприємства було видано аванс:
Паніну С.І. - 1000 грн;
ДолговуА.В. - 1200 грн;
Стєпанєнко К.С. - 700 грн.
Підприємству встановлено тариф внесків до Фонду від нещасних випадків у розмірі 1 %.
Розрахуємо суми ПДФО та внесків до Пенсійного фонду, що підлягають утриманню з авансових виплат. Робити це необхідно методом “від зворотного”. При цьому внески до фондів з тимчасової непрацездатності та на випадок безробіття не враховуємо, оскільки, як зазначалося вище, при виплаті авансу нараховувати та утримувати їх не треба. Розрахунок бази обкладання, ПДФО та внесків до Пенсійного фонду розглянемо у табл.1.
Таблиця 1
| П. І. Б. | Сума авансу, грн | ПДФО | Пенсійний фонд | ||
| база* | сума податку | база** | сума внеску | ||
| Панін С.И. | 1000,00 | 1176,47 | 176,47 | 1219,14 | 24,38 |
| Долгов А. В. | 1200,00 | 1411,77 | 211,77 | 1462,97 | 29,26 |
| Стєпанєнко К.С. | 700,00 | 823,53 | 123,53 | 853,40 | 17,07 |
| Разом | 2900,00 | 3411,77 | 511,77 | 3535,51 | 70,71 |
| Примітка. * Визначається шляхом множення суми авансу на коефіцієнт 1,176471, який розраховується в такий спосіб: (100% : (100% - 15%), де 15% - діюча ставка ПДФО. ** Визначається шляхом множення бази обкладання ПДФО на коефіцієнт 1,036269, який розраховується в такий спосіб: 100% : (100% - 3,5%), де 3,5 -сума ставок усіх внесків, що підлягають утриманню з доходів працівників. | |||||
Сума внесків до Пенсійного фонду становитиме 1173,79 грн (3535,51 грн х 33,2%), а сума внесків до Фонду від нещасних випадків -35,36 грн (3535,51 грн х 1%).
Відобразимо виплату авансу і відповідних обов'язкових платежів у бухгалтерському обліку підприємства (див. табл. 2).
Таблиця 2
| № з/п |
Зміст господарської операції | Сума, грн | Бухгалтерський облік | |
| дебет | кредит | |||
| 1 | Перераховано ПДФО | 511,77 | 641 | 311 |
| 2 | Перераховано внески до Пенсійного фонду (70,71 грн + 1173,79 грн) | 1244,50 |
651 |
311 |
| 3 | Перераховано внески до Фонду від нещасних випадків | 35,36 |
656 |
311 |
| 4 | Отримано у банку готівкові грошові кошти на виплату авансу | 2900,00 |
301 |
311 |
| 5 | Видано аванс працівникам | 2900,00 |
661 |
301 |
Насамкінець зазначимо, що згідно зі ст.115 КЗпП України підприємство повинно виплачувати своїм працівникам заробітну плату не рідше двох разів на місяць, а проміжок часу між виплатами не повинен перевищувати 16 календарних днів. Аналогічну норму містить і ст. 24 Закону про оплату праці.
Виплата зарплати один раз на місяць (як це робиться на багатьох підприємствах) є порушенням законодавства про оплату праці і може спричинити притягнення посадових осіб підприємств-порушників до адміністративної та кримінальної відповідальності.
Список використаних документів
КЗпП України - Кодекс законів про працю України
Закон про оплату праці - Закон України від 24.03.1995 р. № 108/95-ВР “Про оплату праці”
Закон № 1533 - Закон України від 02.03.2000 р. № 1533-III “Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття”
Закон № 2240 - Закон України від 18.01.2001 р. № 2240-III “Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими похованням”
Закон про податок з доходів фізосіб - Закон України від 22.05.2003 р. № 889-IV “Про податок з доходів фізичних осіб”
Закон № 1058 - Закон України від 09.07.2003 p. № 1058-IV “Про загальнообов'язкове державне пенсійне страхування”
Інструкція № 36 - Інструкція про порядок перерахування, обліку та витрати страхових коштів Фонду соціального страхування від нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань України, затверджена постановою правлінням Фонду соціального страхування від нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань України від 12.07.2007р. № 36
Лист № 676/020/99-06 - Лист Мінпраці України від 27.10.2006 р. № 676/020/99-06 “Щодо сплати страхових внесків до Фонду загальнообов'язкового державного соціального страхування на випадок безробіття у разі виплати працівникам підприємства заробітної плати за першу половину місяця”
Лист № 02-24-2212 - Лист Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності України від 01.11.2006 р. № 02-24-2212 “Щодо строків сплати страхових внесків до Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності при виплаті працівникам підприємства заробітної плати за першу половину місяця”
“Консультант бухгалтера” № 23 (459) 09 червня 2008 року
Передплатні індекси: 21946 (українською мовою), 22789 (російською мовою)