КОНСУЛЬТУЄ ДПА УКРАЇНИ
Міжнародне співробітництво
Угоди щодо уникнення подвійного оподаткування - це міжнародні договори з податкових питань, мета яких - виключити оподаткування того самого доходу або того самого майна двічі у двох різних країнах (так зване міжнародне подвійне оподаткування). Уникнення подвійного оподаткування здійснюється шляхом поділу права оподаткування між Договірною Державою - джерелом доходу й Договірною Державою - одержувачем доходу, а в деяких випадках - шляхом обмеження права оподаткування Договірної Держави - джерела доходу.
Станом на 1 квітня 2008 р. в Україні діють угоди щодо уникнення подвійного оподаткування, укладені з 57 країнами.
Поряд із цими угодами продовжується дія угод, укладених колишнім СРСР, тому що Україна є правонаступником прав і обов'язків СРСР згідно з міжнародними договорами, що не суперечать Конституції
України та її інтересам. Такі договори є чинними у відносинах України з Іспанією, Кіпром, Малайзією, Монголією та Японією.
Коло осіб, на яких поширюється дія угод щодо уникнення подвійного оподаткування, обмежується виключно податковими резидентами держав, що уклали угоди.
В Україні норми зазначених угод для резидентів інших країн діють на підставі довідки, яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено чинний міжнародний договір.
Юридичні та фізичні особи України, які отримують доходи за її межами й бажають одержати право на використання переваг угоди в іншій країні, з якою укладено угоду, повинні підтвердити свій статус податкового резидента України.
До уваги читачів пропонується матеріал про підтвердження податкового резидентства з метою застосування положень міжнародних податкових угод.
ПИТАННЯ.1. Чи встановлено спеціальні форми довідки про підтвердження статусу податкового резидента України?
ПИТАННЯ. 2. Чи може юридична або фізична особа одержати підтвердження свого статусу резидента України шляхом заповнення спеціального розділу форми, затвердженої компетентним органом іноземної держави?
ПИТАННЯ. 3. За якими ознаками особа вважається резидентом (особою з постійним місцеперебуванням) Україні та в якому законодавчому акті ці ознаки встановлено?
ПИТАННЯ. 4. Чи встановлено в Україні обмеження строків надання підтвердження податкового резидентства для застосування при оподаткуванні доходів нерезидента преференцій міжнародних угод щодо уникнення подвійного оподаткування?
ПИТАННЯ. 5. У який cтрок повинна утримати податок і перерахувати його до бюджету особа, що зобов'язана за законодавством утримувати податок з доходів іноземних юридичних осіб, які не здійснюють діяльність через постійне представництво?
ПИТАННЯ. 6. Чи потрібно в Україні обов'язкове надання нерезидентом, який отримує доходи із джерел в Україні, підтвердження його податкового резидентства для застосування положень міжнародних податкових угод або їх застосування здійснюється без витребування такого підтвердження?
ПИТАННЯ. 7. Яка процедура повернення нерезиденту надміру сплаченого податку з доходів із джерелом їх походження з України?
ПИТАННЯ. 8. Який строк надання підтвердження податкового резидентства - до встановленого законодавством строку внесення податку з доходів до бюджету або після такого строку?
ПИТАННЯ. 9. Чи встановлено законодавством України способи усунення подвійного оподаткування доходів, чи усунення здійснюється лише за наявності угод про запобігання подвійного оподаткування?
ПИТАННЯ. 10. Який документ приймають податкові органи України як підтвердження суми сплаченого за митним кордоном податку? Чи дозволяється в окремих випадках подавати до податкового органу України підтвердження суми сплаченого податку не з податкового органу (наприклад, підтвердження з бухгалтерії)?
ПИТАННЯ. 11. Чи повинен нерезидент заповнювати спеціальну повернення утриманого податку з доходу з обов'язковим її завіренням компетентним органом іноземної держави або для повернення податку можна скористатися довідкою про його податкове резидентство у разі, якщо нерезидент вважає, що з його доходів була утримана сума податку, яка перевищує належну до виплати суму відповідно до норм міжнародного договору? Чи потрібні інші документи?
ПИТАННЯ. 12. Чи передбачено в Україні правило обов'язкового утримання податку з доходів нерезидента із джерел в Україні з наступним його поверненням незалежно від наявності й надання до моменту виникнення податкового зобов'язання підтвердження податкового резидентства, що надає право на преференції за міжнародною згодою щодо уникнення подвійного оподаткування?
ВІДПОВІДЬ.1. Наказом № 173 затверджено форму довідки про підтвердження статусу податкового резидента України. Довідка видається за єдиною формою як для фізичних, так і для юридичних осіб.
Вищезазначену довідку видає державна податкова інспекція за місцем перебування юридичної особи (за місцем проживання фізичної особи).
Довідка видається на бланку державної податкової інспекції протягом 10 робочих днів з моменту письмового звернення такої особи.
ВІДПОВІДЬ. 2. Наказом № 173 установлено, що державні податкові інспекції за місцем перебування юридичної особи (місцем проживання фізичної особи) у разі подання такою особою заяви про звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерел в іноземній державі або заяви про відшкодування сплачених податків на території іноземної держави за формами, затвердженими компетентним органом цієї іноземної держави для цілей застосування договорів про уникнення подвійного оподаткування на його території, зобов'язані підтверджувати статус податкового резидента України шляхом засвідчення відповідного розділу такої форми підписом начальника державної податкової інспекції та печаткою.
ВІДПОВІДЬ. 3. Для фізичних осіб
Відповідно до положень пп. 1.20.1 п. 1.20 ст. 1 Закону № 889-ІV фізична особа - резидент - це фізична особа, що має місце проживання в Україні.
У разі якщо фізична особа має місце проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо така особа має місце постійного проживання в Україні; якщо особа має місце постійного проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо має тісніші особисті або економічні зв'язки (центр життєвих інтересів) в Україні.
У разі якщо не можна визначити державу, в якій фізична особа має центр жииєвих інтересів, або якщо фізична особа не має місця постійного проживання в жодній з держав, вона вважається резидентом, якщо перебуває в Україні не менше 183 днів (включаючи день приїзду та від'їзду) протягом періоду або періодів податкового року.
Достатньою (але не винятковою) умовою визначення місцезнаходження центру життєвих інтересів фізичної особи є місце постійного проживання членів його родини або його реєстрації як суб'єкта підприємницької діяльності.
Якщо неможливо визначити резидентський статус фізичної особи, використовуючи попередні положення цього підпункту, фізична особа вважається резидентом, якщо вона є громадянином України.
Якщо всупереч законодавству фізична особа - громадянин України має також громадянство іншої країни, то з метою оподаткування така особа вважається громадянином України, що не має права на зарахування податків, сплачених за кордоном, передбаченого Законом № 889-ІV або міжнародними угодами України.
У разі якщо фізична особа є особою без громадянства та на неї не поширюються положення абзаців першого - четвертого пп. 1.20.1 п. 1.20 ст. 1 цього Закону, то її статус визначається відповідно до норм міжнародного права.
Достатньою підставою для визначення особи як резидента є самостійне визначення нею основного місця проживання на території України в порядку, установленому цим Законом, або її реєстрація як самозайнятої особи.
Для юридичних осіб
Відповідно до положень п. 1.15 ст. 1 Закону № 334/94-ВР резиденти - це юридичні особи та суб'єкти господарської діяльності України, що не мають статусу юридичної особи (філії, представництва), які створені та здійснюють діяльність відповідно до законодавства України з місцезнаходженням на її території.
Резидентами України також є дипломатичні представництва, консульські установи та інші офіційні представництва України за кордоном, які мають дипломатичні привілеї та імунітети, а також філії та представництва підприємств і організацій України за кордоном, які не здійснюють господарської діяльності.
ВІДПОВІДЬ. 4. Відповідно до Порядку № 470 застосування норм міжнародної угоди щодо уникнення подвійного оподаткування здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або повернення різниці між сплаченою сумою податку й сумою, яку нерезидент повинен сплатити відповідно до міжнародних угод.
Підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерел в Україні відповідно до положень угоди є надання довідки про податкове резидентство.
Особа, що виплачує доходи нерезиденту у звітному (податковому) році, у разі надання нерезидентом довідки з інформацією за попередній звітний податковий період (рік) може застосовувати положення міжнародної угоди у звітному році з умовою надання нерезидентом довідки після закінчення звітного року.
При ненаданні нерезидентом вищезазначеної довідки доходи такого нерезидента із джерелом їх походження з України підлягають оподаткуванню відповідно до законодавства України без урахування положень міжнародної угоди.
Розгляд питання про повернення різниці між сплаченою сумою податку й сумою, яку нерезидент повинен сплатити відповідно до міжнародного договору, здійснюється лише за наявності підтвердження податкового резидентства.
Підпунктом 15.3.1 п. 15.3 ст. 15 Закону № 2181-III встановлено, що заяви на повернення надміру сплачених податків, зборів (обов'язкових платежів) або їх відшкодування у випадках, передбачених податковими законами, можуть бути подані не пізніше 1095 дня, наступного за днем здійснення такої переплати або одержання права на таке відшкодування.
Таким чином, документ, що підтверджує податкове резидентство для застосування при оподаткуванні доходів нерезидента преференцій міжнародних угод щодо уникнення подвійного оподаткування, подається в орган державної податкової служби разом із заявою про повернення суми податку з доходів із джерелом їх походження з України не пізніше 1095 дня, наступного за днем сплати такого податку.
ВІДПОВІДЬ. 5. Відповідно до п. 13.2 ст. 13 Закону № 334/94-ВР резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснює на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу із джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від здійснення господарської діяльності, зобов'язаний утримувати податок з таких доходів, який перераховується до бюджету при виплаті доходу.
Пунктом 16.13 ст. 16 Закону № 334/94-ВР установлено, що відповідальність за утримання й перерахування до бюджету податку із зазначених доходів несуть платники податку, які здійснюють відповідні виплати.
Перерахування в бюджет податку із зазначених доходів здійснюється до/або разом зі здійсненням таких виплат.
ВІДПОВІДЬ. 6. Як для юридичних, так і для фізичних осіб - нерезидентів України відповідно до Порядку № 470 підставою для застосування положень міжнародних податкових угод є надання нерезидентом особі, що виплачує йому доходи, довідки, яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір. Довідку видає компетентний орган відповідної країни, визначений міжнародним договором.
За відсутності такого підтвердження доходи нерезидента із джерел в Україні підлягають оподаткуванню відповідно до законодавства України без урахування положень міжнародних податкових угод.
Таке підтвердження подається (самостійно або поштою) іноземним суб'єктом або уповноваженою ним особою, яка повинна підтвердити свої повноваження відповідно до законодавства України.
ВІДПОВІДЬ. 7. Відповідно до Порядку № 470 після подачі нерезидентом (або уповноваженою ним особою) заяви про повернення суми податку з доходів із джерелом їх походження з України до органу державної податкової служби за місцем перебування (місцем проживання) особи, що виплатила доходи нерезиденту й утримала з них податок, цей орган податкової служби перевіряє відповідність даних, зазначених у заяві й підтверджувальних документах, фактичним даним і міжнародному договору, а також факт перерахування до бюджету сум податку особою, що виплатила дохід нерезиденту.
У разі підтвердження факту надмірного утримання податку орган державної податкової служби приймає рішення щодо повернення відповідної суми нерезиденту. Копія рішення надається особі, що утримала податок, і нерезиденту (уповноваженій особі). Висновок про повернення сум надміру сплаченого податку направляється до відповідного органу Державного казначейства України.
У разі відмови у поверненні суми податку орган державної податкової служби зобов'язаний надати нерезиденту (уповноваженій особі) обгрунтовану відповідь.
Орган Державного казначейства України на підставі висновку органу Державної податкової служби України перераховує кошти в розмірі, визначеному у відповідному висновку, на рахунок особи, що надміру утримала податок з доходів нерезидента.
Особа, що здійснила виплату доходу нерезиденту, повертає йому різницю між утриманою сумою податку й сумою, що підлягає сплаті, відповідно до умов міжнародного договору після одержання копії рішення органу державної податкової служби про повернення суми надміру сплаченого податку або після зарахування коштів від відповідного органу Державного казначейства України.
ВІДПОВІДЬ. 8. Підтвердження статусу податкового резидента може надаватися:
до встановленого законодавством строку внесення податку до бюджету (для застосування в момент виплати доходу ставок податку та інших преференцій, установлених відповідною міжнародною угодою);
після такого строку (для відшкодування надміру сплаченого податку).
ВІДПОВІДЬ. 9. Пунктом 19.4 ст. 19 Закону № 334/94-ВР установлено, що зарахування сплачених за митним кордоном України сум податку на прибуток здійснюється за умови надання письмового підтвердження податкового органу іншої держави факту сплати такого податку й за наявності міжнародного договору України про усунення подвійного оподаткування доходів, ратифікованого Верховною Радою України.
Таким чином, для юридичних осіб усунення подвійного оподаткування (зарахування сплачених за митним кордоном України сум податку на прибуток) здійснюється лише за наявності міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування доходів, ратифікованого Верховною Радою України
З метою усунення подвійного оподаткування для фізичних осіб існує аналогічна умова необхідності наявності міжнародного договору про уникнення подвійного оподаткування доходів, передбачена пп. 9.9.2 п. 9.9 ст. 9 Закону № 889-ІV.
ВІДПОВІДЬ. 10. Для юридичних осіб зарахування сплачених за митним кордоном України сум податку здійснюється за умови надання податковим органом іноземної держави письмового підтвердження факту сплати такого податку (п. 19.4 ст. 19 Закону № 334/94-ВР). Для одержання права на зменшення суми податкового зобов'язання на суму податку, сплаченого за межами України, платник податків - фізична особа зобов'язаний одержати від державного органу країни, в якій сплачується такий дохід, уповноваженого утримувати такий податок, довідку про суму утриманого податку, а також про базу його нарахування (пп. 9.9.4 п. 9.9 ст. 9 Закону № 889-ІV).
Таким чином, податковим законодавством України встановлено порядок підтвердження суми сплаченого за межами України податку виключно податковим органом іноземної держави (як для юридичних, так і для фізичних осіб). Інше українським законодавством не передбачено.
ВІДПОВІДЬ. 11. Українським законодавством не передбачено спеціальної форми про повернення утриманого податку з доходу нерезидента з обов'язковим її засвідченням у компетентному органі іноземної держави.
У випадку коли нерезидент вважає, що з його доходів було утримано суму податку, яка перевищує належну до виплати відповідно до норм міжнародного договору, розгляд питання про відшкодування різниці здійснюється на основі подання до органу державної податкової служби за місцем перебування (місцем проживання) особи, що виплатила доходи нерезиденту та утримала з них податок, заяви про повернення суми податку з доходів із джерелом їх походження з України, складеною за формою, наведеною в додатку до Порядку № 470. До заяви додаються довідка про податкове резидентство, а також інші документи, якщо це передбачено міжнародною угодою.
Необхідні документи подаються нерезидентом або уповноваженою ним особою (у тому числі податковим агентом), яка повинна підтвердити свої повноваження відповідно до законодавства України.
ВІДПОВІДЬ. 12. Українським законодавством таке правило не передбачено. Якщо до моменту виплати нерезиденту доходу нерезидент надав підтвердження свого податкового резидентства (постійного місцеперебування) в іноземній державі, з якою Україна уклала міжнародну угоду щодо уникнення подвійного оподаткування, то таке підтвердження є підставою для застосування положень міжнародної податкової угоди відповідно до Порядку № 470. У цьому разі до доходів такого нерезидента застосовуються положення відповідної міжнародної угоди.
Перелік використаних нормативних документів:
Закон України № 334/94-ВР від 28.12.94 р. “Про оподаткування прибутку підприємств” (у редакції Закону України від 22.05.97 р. № 283/97-ВР, зі змінами та доповненнями)
Закон України № 889-IV від 22.05.2003 р. “Про податок з доходів фізичних осіб” (зі змінами та доповненнями)
Закон України № 2181-III від 21.12.2000 р. “Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами” (зі змінами та доповненнями)
Постанова Кабінету Міністрів України № 470 від 06.05.2001 р. “Про затвердження Порядку звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України згідно з міжнародними договорами України про уникнення подвійного оподаткування” (за текстом - Порядок № 470)
Наказ України № 173 від 12.04.2002 р. “Про підтвердження статусу податкового резидента України” (зареєстровано в Мін'юсті України 26.04.2002 г. за № 399/6687, зі змінами та доповненнями)
“Вісник податкової служби України” № 23 червень 2008
Передплатні індекси –
22599 (укр.), 95441 (укр. з бланками звітності)
22600 (рос.), 9544І2 (рос. з бланками звітності)