Инвалютный кредит для развития сельхозпроизводства:
на какие цели можно направить, чтобы
уменьшить общую сумму валового дохода
ВОПРОС: Предприятие - плательщик ФСН получило инвалютные денежные средства по кредитному договору от нерезидента. По условиям договора кредит предоставляется для развития сельскохозяйственного производства.
В следующем году планируется подтвердить статус плательщика ФСН. Как известно, по строке 7.2 Расчета удельного веса дохода от реализации сельхозпродукции собственного производства и продуктов ее переработки указывается сумма дохода, полученная от реализации инвалюты и направленная на развитие сельхозпроизводства (закупку семян, поголовья скота, сельскохозяйственной техники и т. п.), на которую уменьшается общая сумма валового дохода.
Что подразумевается под “т. п.”? Можно ли к “т. п.” отнести выплату заработной платы, арендной платы за земельные паи, уплату налогов, погашение кредиторской задолженности за сельхозуслуги, возврат ранее полученной возвратной финпомощи, возврат денежных средств по расторгнутым договорам?
ОТВЕТ: К сожалению, кроме тех позиций, которые указаны в качестве направлений развития сельскохозяйственного производства для целей Расчета удельного веса дохода*, а именно закупки семян, поголовья скота, сельхозтехники и многозначительного “т. п.”, какой-либо другой конкретики, для которой было бы позволено работать на тех же условиях, мы не обнаружили.
По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации для ответа на вопрос может быть предложено два подхода: широкий и узкий.
Рассмотрим их по порядку.
Первый подход - широкий.
При таком подходе достаточно логично считать, что для развития сельскохозяйственного производства необходима не только закупка семян, поголовья скота и сельхозтехники, но и выплата заработной платы, например, в связи с привлечением высококвалифицированных специалистов для обслуживания все той же сельхозтехники.
Приверженцы широкого подхода спокойно увяжут с развитием сельхозпроизводства и арендную плату за земельные паи, за счет которых, допустим, предполагается в будущем расширить сельхозпроизводство. Достаточно органично, по их мнению, связаны с развитием сельхозпроизводства и денежные средства, направленные на погашение кредиторской задолженности за сельхозуслуги, которые использовались непосредственно для развития сельхозпроизводства.
Что касается уплаты налогов, то в плане сельхозпроизводственной направленности даже при широком подходе речь может идти лишь о начислениях на заработную плату, расходы на которую, в свою очередь, могут быть непосредственно отнесены к конкретному объекту, характеризирующему развитие сельхозпроизводства (например, оплата труда (плюс соцначисления) оператора сельхозтехники, закупленной за счет инвалютного кредита). На наш взгляд, при решении вопроса об отнесении расходов, направленных на развитие сельхозпроизводства, целесообразно увязывать их со структурой состава расходов, которые включаются в производственную себестоимость продукции (работ, услуг) согласно П(С)БУ 16 “Расходы”.
Следуя такому принципу, даже “широкоподходники” вынуждены будут отказаться от расходования кредитных средств для уплаты прочих налогов, возврата ранее полученной финпомощи**, возврата денежных средств по расторгнутым договорам.
Второй подход - узкий.
Сторонники этого подхода (осторожные плательщики) вряд ли примут решение о расходовании средств, полученных в виде инвалютных кредитов, на выплату зарплаты, арендной платы за земельные паи, погашение кредиторской задолженности за сельхозуслуги и т. п.
Свою взвешенную позицию они могут обосновывать, например, аналогией с ограничениями по целевому использованию НДС, установленными в п. 11.21 и п. 11.29 Закона об НДС. Рассмотрим вкратце эти ограничения.
Напомним, что в соответствии с абзацем вторым п. 11.21 Закона об НДС сумма НДС, “подлежащая уплате в бюджет сельскохозяйственными предприятиями всех форм собственности за реализованные ими молоко, скот, птицу, шерсть, а также за молочную продукцию и мясопродукты, произведенные в собственных перерабатывающих цехах, полностью остается в распоряжении этих сельскохозяйственных предприятий и направляется на поддержку собственного производства животноводческой продукции и продукции птицеводства”.
Более подробно поддержка собственного производства животноводческой продукции и продукции птицеводства раскрывается в Порядке начисления, выплат и использования денежных средств, направленных для выплаты дотаций сельскохозяйственным товаропроизводителям за поставленные ими перерабатывающим предприятиям молоко и мясо в живом весе, утвержденном Постановлением КМУ от 12.05.99 г. № 805, с изменениями (далее - Порядок № 805).
Отметим, что в п. 12 Порядка №805 под такой поддержкой понимается приобретение приборов и реактивов, необходимых для определения показателей качества молока и молочной продукции, фильтровочных материалов, холодильного оборудования и доильных установок в случае ненадлежащего обеспечения ими сельскохозяйственных предприятий.
И кстати, налоговики тщательно отслеживают целевое использование таких НДСных средств. Например, в консультации, опубликованной в “Вестнике налоговой службы Украины” № 17-18/2005 на с. 58, они сочли нецелевым направление соответствующих сумм НДС на приобре-тение кормов, если на предприятии отсутствуют приборы, реактивы, необходимые для определения качественных показателей молочной продукции.
То есть первым делом - реактивы, ну а корма, как говорится, потом.
Разумеется, можно возразить, что аналогия не очень удачна, поскольку поддержка - это далеко не развитие, как, например, техобслуживание явно не дотягивает до модернизации. Впрочем, о развитии Порядок № 805 тоже упоминает.
В п. 8 Порядка № 805 устанавливается, что суммы дотаций по первому абзацу п. 11.21 сельскохозяйственные товаропроизводители используют исключительно для развития животноводства - прежде всего для обеспечения животноводства кормами, воспроизводства поголовья, приобретения племенных ресурсов и осуществления ветеринарных мероприятий.
То есть развитие для целей абзаца первого п. 11.21 Закона об НДС - это в первую очередь приобретение животноводческих материально-технических ресурсов. Как видим, ни о каких зарплатах, налогах, разного рода возвратах денежных средств по расторгнутым договорам здесь речь не идет.
И наконец, п. 11.29 Закона об НДС также настаивает на целевом использовании денежных средств сельскохозяйственными товаропроизводителями, которые должны направлять эти спецНДСсредства на приобретение материально-технических ресурсов производственного назначения.
В консультации, опубликованной все в том же “Вестнике налоговой службы Украины” № 17-18/ 2005 на с. 64, разъясняется, что целевое использование НДСных сумм - это в том числе и оплата электроэнергии, горюче-смазочных материалов и других товарно-материальных ценностей.
Кстати, нам встречались консультации налоговиков областного масштаба, в которых разъяснялось, что оплата физлицам арендной платы за земельные паи со спецсчета по НДС (п. 11.29 Закона об НДС) является нецелевым использованием.
При этом они ссылались на стр. 9 Справки относительно целевого использования сумм НДС*** которая представляется вместе со спецдекларацией. А по строке 9 Справки указываются направления использования спецНДС, а именно: на приобретение ГСМ, средств защиты растений, минеральных удобрений, семян, тракторов, автомобилей, сельхозмашин и других технических средств, электроэнергии и другого.
По мнению специалиста ГНА в г. Севастополе, под последним (“другие приобретения”) все равно понимают то, что так или иначе связано с материально-техническими ресурсами производственного назначения. А арендная плата за земельные паи и удержанный из нее налог с доходов физлиц с этими ресурсами, понятное дело****, не связаны.
Подведем итоги.
Итак, с точки зрения осторожного плательщика налогов под “т. п.” в плане развития сельхоз-производства следует понимать сугубо материально-технические ресурсы производственного назначения.
А вот смелые налогоплательщики могут расширить рамки “т. п.” до размеров, ограниченных лишь пределами собственной фантазии. Однако им на понимание со стороны налоговиков, скорее всего, рассчитывать не стоит. Тем более что налоговики-буквоеды наверняка сделают акцент на слове “закупка”, а зарплата, возвратная финпомощь и т. п. - это далеко не закупка.
____________
* Расчет удельного веса дохода от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства и продуктов ее переработки в общей сумме валового дохода предприятия за предыдущий отчетный (налоговый) год, утвержденный приказом Минагрополитики Украины от 22.11.2007 г. № 818, с изменениями.
** Конечно, если за счет такой финпомощи не закупалась, например, сельхозтехника. Кстати, налоговики согласны с тем, что операция по погашению кредита, фактически использованного на приобретение посевного материала, запчастей для комбайнов и тракторов, дизельного топлива для производственных нужд, с НДСного спецсчета свидетельствует о целевом использовании таких денежных средств (см. п.8 письма ГНАУ от 28.01.2003 г. № 1399/7/15-3317.
*** Справка относительно целевого использования сумм налога на добавленную стоимость сельскохозяйственными товаропроизводителями, которые воспользовались режимами, определенными пунктами 11.21 и 11.29 статьи 11 Закона Украины “О налоге на добавленную стоимость”,- доведена совместным письмом ГНАУ и Минагрополитики от 24.09.2003 г. № 14884/7/ 15-2317, № 37-21-1-12/10699.
**** С точки зрения специалиста Севастопольской ГНА.
“Бухгалтер” № 23, июнь (III) 2008 г.
Подписной индекс 74201