НДС и ввоз-вывоз фильмов
ВОПРОС: Наше предприятие передает российским предприятиям права тиражирования исключительно на территории России (фильмы). Будут ли являться объектом для НДС материальные носители, на которых передается фильм? Передача происходит на Украине или путем пересылки в Россию. Кстати, а какое налогообложение происходит в противоположной ситуации, когда наше предприятие получает от россиян соответствующие права и экземпляры?
ОТВЕТ: Согласно ст. 15 Закона “Об авторском праве и смежных правах” одним из видов исключительных, авторских прав является право разрешать или запрещать третьим лицам воспроизводить произведение (тиражировать его).
В соответствии с п. 6.5 Закона об НДС местом поставки услуг по передаче или предоставлению авторских прав является место регистрации покупателя этих услуг, то есть место регистрации получателя этих прав. Следовательно, в вашем случае, поскольку получатель прав зарегистрирован за границей Украины, то и место поставки ваших услуг находится за пределами территории Украины, а следовательно, согласно п/п. 3.1.1 Закона об НДС не является объектом обложения украинским НДС.
В отношении материальных носителей, которые в совокупности с записанными на них произведениями составляют экземпляры произведений(1), Закон “Об авторском праве и смежных правах” говорит:
“Авторское право и право собственности на материальный объект, в котором воплощено произведение, не зависят друг от друга. Отчуждение материального объекта, в котором воплощено произведение, не означает отчуждение авторского права и наоборот”.
Таким образом, материальные носители (экземпляры произведений) являются отдельным объектом, объектом права обычной (неинтеллектуальной) собственности. И в соответствии с п. 1.17 Закона об НДС и п. 1.6 Закона “О налогообложении прибыли предприятий” попадают под определение товара.
Согласно п. 6.4 Закона об НДС местом поставки товаров в общем случае является место, где товары фактически находятся на момент отправки или транспортировки, а если не отправляются и не транспортируются - место, где товары находятся на момент поставки. То есть в вашем случае - территория Украины. В соответствии с п/п. 3.1.1 Закона об НДС такие товары являются объектом обложения украинским НДС.
При этом они облагаются по ставке 20%, кроме случая их экспорта, который должен быть подтвержден надлежащим образом оформленной ГТД й соответствии с п/п. 6.2.1 Закона об НДС.
Таким образом, если вы их просто передадите представителю нерезидента без оформления ГТД или отправите в почтовом отправлении в случае, когда их стоимость не будет превышать 100 евро(2), на которое заполняется форма CN 23, то вам придется обложить их стоимость НДС по ставке 20%(3).
При этом, поскольку в вашем случае поставка осуществляется субъекту предпринимательской деятельности(4), который не является зарегистрированным плательщиком НДС, то в соответствии с п. 4.2 Закона об НДС базой обложения в данной ситуации будет фактическая(5) цена операции, но не ниже обычной.
Что касается передачи произведения через Интернет, то следует помнить, что согласно п/п. 6.4“д” Закона об НДС, “если товары продаются через глобальную компьютерную сеть Интернет независимо от места регистрации его доменного имени (сайта, электронной страницы или адреса)”, местом их поставки считается местонахождение продавца или место его жительства.
Однако здесь нужно обратить внимание на один момент.
Нередко собственники исключительных прав на произведение просто предоставляют покупателям возможность скачать это произведение через защищенную часть своего сайта. Следует отметить, что в этом случае говорить о продаже товаров, пожалуй, нельзя. Дело в том, что в результате такого скачивания происходит просто воспроизведение (тиражирование) еще одного экземпляра произведения на компьютере покупателя(6). При этом первоначальный экземпляр произведения, находящийся на компьютере продавца, никуда не исчезает и не перемещается.
Поэтому, на наш взгляд, в данном случае такое скачивание должно осуществляться после предоставления покупателю права на воспроизведение одного или нескольких экземпляров произведения таким путем (то есть после предоставления ему неисключительных авторских прав на воспроизведение путем скачивания через Интернет(7)).
Соответственно плата за такое предоставление авторских прав попадает под п. 6.5“д” и не облагается украинским НДС. В принципе, плата за воспроизведение экземпляра произведения путем скачивания может войти в общую стоимость переданных прав на воспроизведение, если в договоре поподробнее расписать объем прав на воспроизведение.
Собственно говоря, эти рассуждения применимы и в случае отправки экземпляра произведения покупателю по электронной почте.
Если же происходит обратная ситуация, когда предприятие приобретает права на тиражирование у российской фирмы, то, опять же, в соответствии с п/п. 6.5 “д” местом поставки услуг по предоставлению права на тиражирование является место регистрации покупателя такого права, то есть территория Украины. Это означает, что обложение НДС такого права происходит в соответствии с украинским Законом об НДС. Поскольку такие платежи являются роялти, то в соответствии с п/п. 3.2.7 Закона об НДС они НДС не облагаются, поэтому при выплате российской фирме платы за полученные права на воспроизведение удерживать украинский НДС из суммы такой платы не нужно.
При ввозе же материальных носителей с экземплярами фильмов следует руководствоваться п. 4.14 Методических рекомендаций по применению отдельных положений Таможенного кодекса Украины, касающихся вопросов определения таможенной стоимости товаров, импортируемых на таможенную территорию Украины, утвержденных приказом Государственной таможенной службы Украины от 31 января 2007 года № 74, с изменениями;
“Лицензионные, роялти и другие платежи, о которых идет речь в пункте 3 абзаца второго статьи 267 (Таможенного кодекса Украины), могут, кроме всего, включать платежи, касающиеся патентов, торговых знаков и авторских прав. Однако расходы на право воспроизведения импортных товаров в стране ввоза не должны добавляться к цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате за импортные товары, при определении таможенной стоимости”.
Так что при ввозе экземпляров произведения, на воспроизведение которых получено соответствующее право от правообладателя, ввозной НДС уплачивается только со стоимости этих экземпляров - без учета размера платы за право на воспроизведение.
При этом следует иметь в виду, что в соответствии с п/п. 7.3.6 Закона об НДС датой возникновения налоговых обязательств при импорте является дата представления таможенной декларации с указанием в ней суммы налога, подлежащей уплате.
Если экземпляры произведения стоят меньше 100 евро (о них - см. выше), то ГТД на них не оформляется и НДС не уплачивается, поскольку дата возникновения налоговых обязательств никогда не наступает. Если же их стоимость превышает 100 евро, то НДС уплачивается на общих основаниях и так же на общих основаниях попадает в налоговый кредит.
__________
(1) Напомним, что ст. 1 Закона “Об авторском праве и смежных правах” определяет экземпляр произведения как копию произведения, выполненную в любой материальной форме.
(2) Согласно п. 11 Положения о грузовой таможенной декларации, утвержденного Постановлением КМУ от 09.06.97г. № 574, с изменениями, ГТД заполняется, в частности,
“на товары, которые перемещаются через таможенную границу Украины юридическими и физическими лицами (предпринимателями) и таможенная стоимость которых превышает сумму, эквивалентную 100 евро, кроме подакцизных товаров, декларируемых независимо от их стоимости”.
(3) См. по этому поводу письмо ГНАУ от 03.12.2007г. № 24502/7/16-1517-04.
(4) То, что иностранные предприятия могут рассматриваться как иностранные субъекты предпринимательской деятельности, видно из ст. 50 ХК “Деятельность иностранных предпринимателей в Украине”.
(5) Договорная, если в договоре была обусловлена цена материальных носителей.
(6) Материальным носителем для такого экземпляра выступает жесткий диск компьютера.
(7) Если будут предоставляться исключительные авторские права, то ситуация становится более неопределенной, поскольку Закон О Прибыли под товаром понимает и нематериальные активы. А это уже тема отдельного разговора.
“Бухгалтер” № 24, июнь (IV) 2008 г.
Подписной индекс 74201