КОНСУЛЬТУЄ ДПА УКРАЇНИ
Департамент податку на додану вартість
Податок на додану вартість
Пунктом 4.7 ст. 4 Закону № 168/97-ВР встановлено окремий порядок визначення бази оподаткування та дати виникнення податкових зобов'язань і податкового кредиту при здійсненні діяльності з поставки товарів, отриманих у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів, що уповноважують такого платника податку (далі - комісіонера) здійснювати поставку товарів від імені та за дорученням іншої особи (далі - комітента) без передання права власності на такі товари.
Зокрема, за договором поруки поручитель поручається перед кредитором боржника за виконання ним свого обов'язку (ст. 553 Цивільного кодексу). При цьому у разі порушення боржником зобов'язання, забезпеченого порукою, боржник і поручитель відповідають перед кредитором як солідарні боржники, якщо договором поруки не встановлено додаткову (субсидіарну) відповідальність поручителя. До поручителя, який виконав зобов'язання, забезпечене порукою, переходять усі права кредитора у цьому зобов'язанні, в тому числі й ті, що забезпечували його виконання.
Згідно зі ст. 1000 Цивільного кодексу за договором доручення одна сторона (повірений) зобов'язується вчинити від імені та за рахунок другої сторони (довірителя) певні юридичні дії. Правочин, вчинений повіреним, створює, змінює, припиняє цивільні права та обов'язки довірителя. Договором доручення може бути встановлено виключне право повіреного на вчинення від імені та за рахунок довірителя всіх або частини юридичних дій, передбачених договором. У договорі можуть бути встановлені строк дії такого доручення та (або) територія, у межах якої є чинним виключне право повіреного.
За договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов'язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або декілька правочинів від свого імені, але за рахунок ком'ггента (ст. 1011 Цивільного кодексу).
ПИТАННЯ 1. Генпідрядчик виконує для замовника гірничокапітальні роботи будівництва комплексу виробіток на шахті. Фінансування здійснюється за рахунок коштів державного бюджету. Чи правомірна вимога замовника надати податкову накладну у квітні за роботи, виконані генпідрядником у квітні, чи податкова накладна має бути виписана генпідрядником, коли отримано кошти, тобто у травні? Коли замовник матиме право на податковий кредит після оплати виконаних робіт (у травні) чи за першою з подій?
ПИТАННЯ 2. Підприємство у 2005 р. працювало за спрощеною системою податкування за ставкою 10%. З 01.01.2006 р. підприємство здійснювало діяльність за загальною системою оподаткування, а з 01.04.2006 р. знову перейшло на спрощену систему оподаткування за ставкою 10%. Чи необхідно було підприємству реєструватися платником ПДВ та сплачувати ПДВ з 01.01.2006 р., якщо обсяг виручки за 2005 р. становив 857 500 грн., а за І квартал 2006 р. - 155 471 грн.?
ПИТАННЯ 3. Який порядок обкладання ПДВ операцій з реалізації пасажирам автостанцією квитків на перевезення за дорученням перевізника?
ПИТАННЯ 4. Чи застосовується нульова ставка ПДВ до операцій з експорту товарів, якщо оплату отримано в гривнях?
ПИТАННЯ 5. Чи враховується сума ПДВ при визначенні бази для розрахунку збору на обов'язкове державне пенсійне страхування при придбанні автомобіля?
ВІДПОВІДЬ. 1. Відповідно до пп. 7.2.3 п. 7.2 ст. 7 Закону № 168/97-ВР податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов'язань продавця у 2 примірниках. Оригінал податкової накладної надається покупцю, копія залишається у продавця товарів (робіт, послуг).
Дати виникнення податкових зобов'язань визначено п. 7.3 ст. 7 цього Закону.
За загальним правилом, встановленим пп. 7.3,1 п. 7.3 ст. 7 Закону № 168/97-ВР, датою виникнення податкових зобов'язань з поставки товарів (робіт, послуг) слід вважати дату, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку як оплата товарів (робіт, послуг), що підлягають поставці, а у разі поставки товарів (робіт, послуг) за готівкові кошти - дата їх оприбуткування в касі платника податку, а за відсутності такої - дата інкасації готівкових коштів у банківській установі, що обслуговує платника податку,
або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податку.
У разі поставки товарів (робіт, послуг) з оплатою за рахунок бюджетних коштів датою виникнення податкових зобов'язань є дата надходження таких коштів на поточний рахунок платника податку або дата отримання відповідної компенсації у будь-якому іншому виді, включаючи зменшення заборгованості такого платника податку за його зобов'язаннями перед таким бюджетом (пп. 7.3.5 п. 7.3 ст. 7 Закону № 168/97-ВР).
Отже, у разі виконання робіт з оплатою за рахунок бюджетних коштів податкову накладну має бути виписано на дату надходження таких коштів на поточний рахунок платника податку, тобто, як зазначено у запиті, у травні.
Щодо податкового кредиту замовника та генпідрядника, то дата його виникнення визначається за нормами пп. 7.5.1 п. 7.5 ст. 7 Закону № 168/97-ВР, а саме на дату здійснення першої з подій:
або дату списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дату виписки відповідного рахунку (товарного; чека) - у разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків;
або дату отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).
ВІДПОВІДЬ. 2. Відповідно до п. 12 Положення № 79 у разі відмови від застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності чи інших спрощених систем оподаткування, які визначають особливий порядок нарахування чи сплати ПДВ, відмінний від тих, що встановлені Законом № 168/97-ВР, особа реєструється платником ПДВ у порядку, визначеному цим Законом та цим Положенням.
Згідно із п. 10 Положення № 79 та п. 9.3 ст. 9 Закону № 168/97-ВР особи, які підпадають під визначення п. 2.3 ст. 2 цього Закону, зобов'язані зареєструватися як платники податку в податковому органі за їх місцезнаходженням.
Підпунктом 2.3.1 п. 2.3 ст. 2 Закону № 168/97-ВР визначено, що особа підлягає обов'язковій реєстрації як платник ПДВ у разі, коли загальна сума від здійснення операцій з поставки товарів (послуг), у тому числі з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі, що підлягають оподаткуванню згідно з цим Законом, нарахована (сплачена, надана) такій особі або в рахунок зобов'язань третім особам, протягом останніх 12 календарних місяців сукупно перевищує 300 000 грн. (без урахування ПДВ).
При цьому особа, яка згідно з вимогами п. 2.3 ст. 2 цього Закону мала зареєструватися платником податку, але не здійснила таку реєстрацію, несе обов'язки з нарахування та сплати цього податку, а також відповідальність за його ненарахування або несплату на рівні особи, зареєстрованої як платник податку, без права виписки податкової накладної та нарахування податкового кредиту.
Отже, враховуючи те, що у підприємства загальна сума від здійснення операцій з поставки товарів (послуг), що підлягають оподаткуванню згідно із Законом № 168/97-ВР, протягом останніх 12 календарних місяців до 01.01.2006 р. сукупно становила 857 500 грн. (тобто перевищила 300 000 грн.), то підприємство з моменту припинення застосування спрощеної системи оподаткування за ставкою 10% підпадало під визначення платника ПДВ, що підлягає обов'язковій реєстрації, і тому мало зареєструватися платником ПДВ на загальних підставах.
ВІДПОВІДЬ. 3. Відповідно до пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. З Закону № 168/97-ВР об'єктом оподаткування є операції платників податку з поставки товарів (послуг) на митній території України.
Підпунктом 5.1.13 п. 5.1 ст. 5 вищезазначеного Закону визначено, що звільняються від обкладання ПДВ операції з надання послуг з перевезення осіб пасажирським транспортом (крім таксомоторів) у межах населеного пункту, тарифи на які регулюються органом місцевого самоврядування відповідно до його компетенції, визначеної законом.
Інші операції з надання послуг з перевезення пасажирів на митній території України, крім вищезазначених, звільнених від оподаткування операцій, підлягають обкладанню ПДВ у загальновстановленому порядку за ставкою 20%.
Обкладання ПДВ при здійсненні операцій у межах договорів поруки, доручення, комісії проводиться у порядку, передбаченому п. 4.7 ст. 4 Закону № 168/97-ВР.
Базою оподаткування ПДВ у автостанцій за операціями з продажу квитків є вартість пасажирського квитка. Відповідно до п. 1.3 ст. 1 цього Закону автобусна станція, утримуючи з пасажира ПДВ у складі вартості квитка, зобов'язана внести його до бюджету. При цьому розрахунок суми, що підлягає сплаті до бюджету автостанцією, здійснюється виходячи з різниці між загальною сумою ПДВ, отриманою від пасажирів у складі вартості квитків, та сумою податку, перерахованого перевізнику, за дорученням якого Продаються квитки (за умови, що таким перевізником є особа, зареєстрована платником ПДВ) і сумою податку з товарів (послуг), придбаних автостанцією з метою використання їх для надання послуг з продажу квитків.
Якщо перевізниками виступають особи, не зареєстровані платниками ПДВ, то до бюджету автобусною станцією вноситься сума податку, що дорівнює різниці між загальною сумою ПДВ, отриманою від пасажирів у складі вартості квитків, та сумою податку з товарів (послуг), придбаних автостанцією з метаю використання їх для надання послуг з продажу квитків.
У разі якщо автобусні станції отримують окремо винагороду за надані послуги, то зазначена сума обкладається ПДВ у загальному порядку.
Водночас слід зазначити, що і норми Закону № 168/97-ВР, і вищезазначений порядок оподаткування операцій з продажу квитків застосовуються автобусними станціями, які зареєстровані платниками ПДВ, і не поширюються на суб'єктів підприємницької діяльності, які застосовують спрощену систему оподаткування (юридичні особи, які сплачують єдиний податок за ставкою 10%, та фізичні особи, які сплачують єдиний податок) і не є платниками ПДВ (абзац другий п. 11.42 ст. 11 цього Закону).
ВІДПОВІДЬ. 4. Пунктом 6.2. ст. 6 Закону № 168/97-ВР встановлено, що ПДВ за нульовою ставкою обчислюється щодо операцій з експорту товарів та супутніх такому експорту послуг. При цьому товари вважаються експортованими платником податку в разі, якщо їх експорт засвідчений належно оформленою митною вантажною декларацією і жодні додаткові вимоги, зокрема щодо валюти розрахунку, відсутні.
ВІДПОВІДЬ. 5. Відповідно до Закону № 400/97-ВР платниками збору на обов'язкове державне пенсійне страхування з операцій з відчуження легкових автомобілів є юридичні та фізичні особи при відчуженні легкових автомобілів, крім легкових автомобілів, якими забезпечуються інваліди, та автомобілів, які переходять у власність спадкоємцям за законом.
При цьому об'єктом оподаткування для таких платників є вартість легкового автомобіля (п. 6 ст. 2 Закону № 400/97-ВР).
Збір на обов'язкове державне пенсійне страхування з відчуження легкових автомобілів становить 3% від визначеного об'єкта оподаткування.
Порядок сплати збору на обов'язкове державне пенсійне страхування з окремих видів господарських операцій, зокрема операцій з відчуження легкових автомобілів, затверджено постановою № 1740.
Згідно із зазначеним Порядком платниками збору на обов'язкове державне пенсійне страхування з операцій з відчуження легкових автомобілів є, зокрема, підприємства, установи та організації всіх форм власності, а також фізичні особи, які набувають права власності на легкові автомобілі шляхом:
купівлі легкових автомобілів, у тому числі у виробників або торговельних організацій (крім випадків забезпечення автомобілями інвалідів згідно із законодавством);
міни;
дарування (безоплатної передачі);
успадкування (крім випадків успадкування легкового автомобіля за законом);
з інших підстав, передбачених законодавством.
Збір на обов'язкове державне пенсійне страхування з відчуження легкових автомобілів сплачується у розмірі 3% від вартості легкового автомобіля, визначеної відповідно до договорів купівлі-продажу, довідок-рахунків торговельних організацій, договорів міни, довідок органів митної служби, актів експертної оцінки вартості автомобіля, інших документів, що підтверджують цю вартість (п. 13 Порядку № 1740).
База оподаткування ПДВ операцій з поставки товарів згідно з п. 4.1 ст. 4 Закону № 168/97-ВР визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайні ціни, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обов'язкових платежів), що включаються до ціни товарів (послуг) відповідно до законів України з питань оподаткування (за винятком ПДВ, а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого зв'язку). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів (послуг).
Враховуючи те, що збір на обов'язкове державне пенсійне страхування відноситься до складу загальнодержавних податків і зборів (обов'язкових платежів) згідно із Законом № 1251-ХІІ, цей збір включається до бази оподаткування ПДВ, визначеної відповідно до п. 4.1 ст. 4 Закону № 168/97-ВР.
Водночас повідомляємо, що порядок обкладання ПДВ, у тому числі формування бази оподаткування з ПДВ, окремих видів господарських операцій, з яких сплачується збір на обов'язкове державне пенсійне страхування (відчуження легкових автомобілів, купівля-продаж нерухомого майна, виробництво та імпорт тютюнових виробів, продаж послуг стільникового рухомого зв'язку), роз'яснювалися у листах № 1241/5/16-1216 та № 04/3713.
Крім того, роз'яснення щодо визначення об'єкта оподаткування збором на обов'язкове державне пенсійне страхування надавалися у листах № 6943/03-20, № 3017/08-10 та № 11438/03-10.
Перелік використаних нормативних документів:
Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-ІV (зі змінами та доповненнями, за текстом - Цивільний кодекс)
Закон України № 168/97-ВР від 03.04.97 р. “Про податок на додану вартість” (зі змінами та доповненнями)
Закон України № 400/97-ВР від 26.06.97 р. “Про збір на обов'язкове державне пенсійне страхування” (зі змінами та доповненнями)
Закон України № 1251-ХІІ від 25.06.91 р. “Про систему оподаткування” (зі змінами та доповненнями)
Постанова Кабінету Міністрів України № 1740 від 03.11.98 р. “Про затвердження Порядку сплати збору на обов'язкове державне пенсійне страхування з окремих видів господарських операцій” (зі змінами та доповненнями, за текстом - Порядок № 1740)
Наказ ДПА України № 79 від 01.03.2000 р. “Про затвердження Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість” (зареєстровано в Мін'юсті України 03.04.2000 р. за № 208/4429, зі змінами та доповненнями, за текстом - Положення № 79)
Лист Пенсійного фонду України № 04/3713 від 02.07.2002 р. “Щодо сплати збору при придбанні легкового автомобіля”
Лист ДПА України № 1241/5/16-1216 від 14.02.2002 р. “Щодо включення до бази оподаткування ПДВ збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що сплачується при відчуженні легкових автомобілів”
Лист Пенсійного фонду України № 3017/08-10 від 23.02.2007 р. “Щодо визначення об'єкта оподаткування нерухомого майна”
Лист Пенсійного фонду України № 6943/03-20 від 25.04.2007 р. “Щодо сплати збору на обов'язкове державне пенсійне страхування з операцій купівлі-продажу нерухомого майна”
Лист Пенсійного фонду України № 11438/03-10 від 07.09.2006 р. “Щодо включення до вартості автомобіля податку на додану вартість при сплаті збору на обов'язкове державне пенсійне страхування з операцій при відчуженні легкового автомобіля”
Юрій ЛАПШИН,
директор департаменту
“Вісник податкової служби України” № 25 червень 2008
Передплатні індекси –
22599 (укр.), 95441 (укр. з бланками звітності)
22600 (рос.), 95442 (рос. з бланками звітності)